2.3. Основы отражения информации о денежных средствах в финансовой отчетности предприятия
В бухгалтерской отчетности должна раскрываться, как минимум, следующая информация о движении денежных средств организации:
- об остатках денежных средств на начало отчетного периода;
- о поступлении и направлениях использования денежных средств;
- об остатке денежных средств на конец отчетного периода.
На предприятии ООО «Машстройконструкция» используется машиночитаемая форма бухгалтерской отчетности, форма по КНД 0710099 (Приложение № 6), рекомендованная ФНС России, включающую в себя: бухгалтерский баланс (форма по ОКУД 0710001) (Приложение № 7), отчет о финансовых результатах (форма по ОКУД 0710002) (Приложение № 9 ), отчет об изменениях капитала (форма по ОКУД 0710003) (Приложение № 10), отчет о движении денежных средств (форма по ОКУД 0710004) (Приложение № 11).
В таблице 2.5 представлено отражение в отчетности ООО «Машстройконструкция» информации о денежных средствах.
Таблица 2.5
Отражение информации о денежных средствах ООО «Машстройконструкция» в отчетности
| Наименование документа | Применение документа | Ссылка на нормативный документ |
| Бухгалтерский баланс | В разделе II «Оборотные активы» по стр.1250 отражается остаток денежных средств, учтенных на счетах 50,51 на отчетную дату отчетного периода, за предыдущий год и за год, предшествующий предыдущему. | Приказ Минфина России от 02.07.2010 №66н., ПБУ 4/99 |
| Отчет о финансовых результатах | В составе прочих доходов и расходов по строкам 2340 и 2350 отражаются суммы доходов и расходов операций по кассе и расчетному счету за отчетный период, и период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду | Приказ Минфина России от 02.07.2010 №66н,ФЗ от 06.12.2011 №402-ФЗ. |
| Отчет о движении денежных средств | Отражаются сведения о движении денежных средств, учитываемых на счетах 50,51 за отчетный период и за период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду | Приказ Минфина России от 02.07.2010 №66н,ПБУ 4/99 |
В бухгалтерском балансе (Приложение №7) по строке 1250 раздела II. Оборотные активы показывается общая величина денежных средств предприятия ООО «Машстройконструкция» на отчетную дату отчетного периода, на 31 декабря предыдущего года и на 31 декабря года, предшествующего предыдущему.
В расшифровке отдельных показателей бухгалтерского баланса предприятия (Приложение №7) приводится детализация строки 1250 Денежные средства и денежные эквиваленты, в том числе: касса организации по строке 12501 и по строке 12502 — расчетные счета.
Основной формой отчетности, отражающей величину денежных потоков организации ООО «Машстройконструкция» является отчет о движении денежных средств – форма по ОКУД 0710004 (Приложение №11), в котором отражается движение денежных средств отдельно по всем видам деятельности организации.
Правила составления отчета о движении денежных средств установлены в ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств» утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 02.02.2011 г. № 11н [22].
Таким образом, Отчет о движении денежных средств является формой отчетности, в которой отражается информация о наличии денежных средств в организации. При этом под денежными средствами в организации считаются не только деньги, но и денежные эквиваленты — высоколиквидные финансовые вложения, которые практически не подвержены риску. Примером денежного эквивалента является банковский депозит до востребования.
В Отчете о движении денежных средств отражаются данные о фактическом поступлении и расходовании денежных средств организации за год. В нем отражается движение денежных средств и их эквивалентов по трем видам операций: текущим, инвестиционным и финансовым.
О содержании отчета о движении денежных средств организации указано в Письме Минфина Российской Федерации от 15.10.2012 г. № 07-02-06/246 «О содержании отчета о движении денежных средств организации», а также в пункте 4 Письма Минфина Российской Федерации от 15.08.2013 № 03-04-06/33238 «Ндфл: о порядке отражения суммы депозитов в отчете о движении денежных средств» [59].
В международной отчетности составление отчета о движении денежных средств регламентируется МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств».
Составление отчета о движении денежных средств заключается в распределении по видам деятельности всех поступлений денежных средств и их расходов. Денежные потоки представляются в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Определения видов деятельности приближены к МСФО (IAS) 7.
Согласно п. 9 Положения по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/11) денежные потоки по текущей деятельности главным образом формируются в ходе основной деятельности которая создает выручку организации. Таким образом, они являются результатом операций, которые влияют на образование чистой прибыли [24].
Денежные средства, которые возникают в результате текущей деятельности — важнейший показатель того, создается ли достаточно денежных средств для погашения кредитов, поддержания деятельности организации на существующем уровне производительности и т.д.
Денежные потоки от текущих операций за отчетный период в ООО «Машстройконструкция» согласно Отчету о движении денежных средств и прилагаемой к нему расшифровке отдельных показателей (Приложение №11,12) составили:
1)Поступления по текущим операциям – всего (строка 4110: рассчитывается, как сумма строк 4111-4119) – указывается общая сумма поступлений от текущих операций, составившая 181184 тыс.руб.
Поступления от текущих операций на предприятии — от продажи продукции, товаров, работ и услуг (строка 4111) — 181184 тыс.руб. По этой строке указывается сумма поступивших денежных средств на расчетные счета и в кассу организации за реализованные товары, работы, услуги
2)Платежи по текущим операциям – всего (строка 4120: рассчитывается, как сумма строк 4121-4129) — указывается сумма платежей по текущим операциям, составившая 149818 тыс.руб.
Платежи по текущим операциям на предприятии:
— поставщикам (подрядчикам) за сырье, материалы, работы, услуги (строка 4121) составили 125817 тыс.руб.
— в связи с оплатой труда работников (строка 4122) – 7128 тыс.руб.
— процентов по долговым обязательствам (строка 4123) – 37 тыс.руб.
-налог на прибыль (строка 4124) – 1092 тыс.руб.
3)По строке 4100 указывается сальдо денежных потоков от текущих операций — сумма разницы между поступлениями от текущих операций и платежами по текущим операциям. Строка 4100 = строка 4110 – строка 4120 = 181184 – 149818 = 31366 тыс.руб.
Денежные потоки по инвестиционной деятельности связаны с движением внеоборотных средств. Эти потоки обеспечивают денежные поступления в будущем (п. 7, 10 ПБУ 23)[24]. В этом разделе организации отражают движения денежных средств, связанные с инвестиционной деятельностью – приобретением, созданием или выбытием внеоборотных активов
Денежные потоки по инвестиционным операциям за отчетный период в ООО «Машстройконструкция» (Приложение №11) составили:
1)Поступления – всего по строке 4210 (рассчитывается, как сумма строк 4211-4219) составили 4020 тыс. руб. от продажи дивидендов, процентов по долговым финансовым вложениям и аналогичных поступлений от долевого участия в других организациях (строка 4214).
2)Платежи – всего по строке 4220 (рассчитывается, как сумма строк 4221-4229) составили 37904 тыс. руб. в связи с приобретением, созданием, модернизацией, реконструкцией и подготовкой к использованию внеоборотных активов (строка 4221).
3) По строке 4200 указывается сальдо денежных потоков от инвестиционных операций — сумма разницы между поступлениями и платежами по инвестиционным операциям. Строка 4200 = строка 4210 – строка 4220 = 4020 – 37904 = — 33884 тыс.руб. Полученный результат отрицателен, поэтому в отчете о движении денежных средств он указывается в круглых скобках.
Финансовая деятельность меняет структуру и величину собственного капитала организации, ее кредитов и займов. Эти потоки помогают кредиторам, участникам (акционерам) прогнозировать будущие денежные потоки и потребности в привлечении заемных средств. В разделе «Денежные потоки от финансовых операций» отражаются суммы денежных потоков, связанных с привлечением финансирования на долговой или долевой основе. Такие операции влекут за собой изменения структуры и величины капитала и заемных средств организации.
Денежные потоки от финансовых операций за отчетный период в ООО «Машстройконструкция» (Приложение №11) составили:
1)Поступления по текущим операциям – всего (строка 4310: рассчитывается, как сумма строк 4311-4319) – указывается общая сумма поступлений от текущих операций, составившая 31425 тыс.руб., в том числе:
— получение кредитов и займов (строка 4311) – 4140 тыс.руб.
— прочие поступления (строка 4319) – 27285 тыс.руб.
2)Платежи по текущим операциям – всего (строка 4320: рассчитывается, как сумма строк 4321-4329), составившая 24779 тыс.руб — сумма платежей по финансовым операциям, в том числе на уплату дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу собственников (участников) (строка 4322) – 4779 тыс.руб.
Показатели платежей по финансовым операциям указываются в круглых скобках.[22]
3)Сальдо денежных потоков от финансовых операций по строке 4300 рассчитывается как сумма разницы между поступлениями от финансовых операций и платежами по финансовым операциям. Строка 4300 = строка 4310 – строка 4320 = 31425 – 24779 = 6646 тыс.руб.
В итоговых данных отчета о движении денежных средств предприятия указывается:
- Сальдо денежных потоков за отчетный период по строке 4400 – сумма, полученная путем сложения: сальдо денежных потоков от текущих, инвестиционных и финансовых операций, составившая 4128 тыс.руб.;
- Остаток денежных средств и денежных эквивалентов на начало отчетного периода по строке 4450, составивший 5088 тыс. руб. Данный показатель увязан с показателем строки бухгалтерского баланса 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты» (Приложение № 7) на конец года.
- Величина влияния изменений по отношению к рублю курса иностранной валюты по строке 4490 — проставляется прочерк ввиду отсутствия в ООО «Машстройконструкция» денежных потоков в иностранной валюте.
В пункте 6 Положения по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств», утвержденным Приказом Минфина РФ от 02.02.2011 г. № 11н. (ПБУ 23/11) установлено, что денежными потоками не являются: валютно-обменные операции, за исключением полученных потерь или выгод и иные аналогичные платежи и поступления, не изменяющие общую сумму денежных средств предприятия, но которые могут изменить их состав.[22]
Таким образом, в бухгалтерской отчетности предприятия раскрывается следующая информация о денежных средствах организации: об остатках денежных средств на начало и конец отчетного периода и о поступлении и направлениях использования денежных средств.
Общая величина денежных средств ООО «Машстройконструкция» на отчетную дату отчетного периода раскрывается в балансе по строке 1250 «Денежные средства и денежные эквиваленты». В Отчете о движении денежных средств, который является основной формой отчетности, отражающей величину денежных потоков организации, отражаются данные о фактическом поступлении и расходовании денежных средств предприятия за год.
3. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТА ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ НА ПРЕДПРИЯТИИ
3.1. Подготовка и планирование аудита денежных средств
Целю аудита согласно ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ является выражение мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.[8]
Цель оказания аудиторских услуг и объекты аудита закрепляются в договоре, заключаемом с организацией.
Аудит денежных средств на предприятии ООО «Машстройконструкция» проводился с целью установления соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам для того, чтобы сформировать мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах. В качестве аудитора выступала фирма ООО «Солинг ЛТД», которая является членом саморегулируемой организации аудиторов «Некоммерческое партнерство «Аудиторская палата России» (или СРО НП «АПР»).
Для поставленной цели аудитор решает задачи аудиторской проверки денежных средств:
- проверка полного и своевременного отражения в учете операций с денежными средствами согласно требованиям законодательства РФ;
- правильное документальное оформление операций с денежными средствами согласно установленными правилами ведения денежных средств;
- контроль за сохранностью наличных денег и документов в кассе и их целевым использованием;
- проверка условий хранения, получения и выдачи наличных средств и соблюдения кассовой дисциплины;
- своевременное проведение инвентаризации, выявление результатов и отражение на счетах бухгалтерского учета операций с денежными средствами;
- проверка количества открытых расчетных счетов и законности совершения операций по каждому счету;
- проверка полноты и соответствия оплаты предъявленным счетам;
- проверка правильности применения корреспонденции счетов по учету денежных средств;
- проверка правильности оформления движения денежных средств в первичных документах и регистрах бухгалтерского учета.
Задачи аудита денежных средств определяются особенностью информационных источников.
Источники информации аудита денежных средств на предприятии ООО «Машстройконструкция»:
— базовые документы, регламентирующие методику ведения учета;
— первичные документы;
— учетные регистры;
— формы бухгалтерской отчетности.
1)Базовые документы, регламентирующие методику ведения учета: приказ по учетной политике организации (Приложение №1), приложения к приказу по учетной политике, закрепляющие перечень положений по учетной политике (Приложение № 2), а также перечень лиц, имеющих право подписи учетных документов (Приложение №3), карточка с образцами подписей и оттиска печати.
2)Первичные документы: приходные и расходные кассовые ордера (Приложения № 13,14,15), авансовые отчеты (Приложение №23), кассовая книга (Приложение №16), платежная ведомость, отчеты кассира, акты инвентаризации по форме ИНВ-15 (Приложение №17), договор о полной материальной ответственности, выписки банка (Приложение № 22), договор банковского счета, чековые книжки, платежное поручение, платежное требование, оправдательные документы (заявления, доверенности).
Учетные регистры: журнал регистрации платежных ведомостей, журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров, журнал регистрации выданных доверенностей, главная книга по счетам 50 «Касса» и 51 «Расчетный счет», оборотно — сальдовая ведомость, ведомости по дебету счетов 50, 51 для аналитического и синтетического учета, журналы ордера для аналитического и синтетического учета по кредиту счета 50, 51.
3)Формы бухгалтерской отчетности: баланс предприятия (Приложение №11) — раздел 2 «оборотные активы» по строке 1250, отчет о движении денежных средств (Приложение № 11), отчет о финансовых результатах (Приложение №10) – в составе прочих доходов и расходов по строкам 2340 и 2350 – суммы доходов и расходов по кассовым операциям и по счетам в банках.
Таким образом, при осуществлении проверки на исследуемом предприятии ООО «Машстройконструкция» аудитор использует различные источники информации, которые конкретизируются в разрезе каждого сегмента аудита. Специфика этих источников, в свою очередь, определяет задачи, стоящие перед аудитором для решения поставленной цели аудита денежных средств — выражения мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в части денежных средств.[8]
Эффективное и оперативное и проведение аудиторской проверки денежных средств требует предварительной работы, планирования и составления программы аудита.
На стадии предварительного обследования аудитором обозначаются наиболее важные вопросы, которые дают ответ на вопрос об объеме операций по счетам учета денежных средств, а также позволяют составить план и программу аудита денежных средств.
При планировании аудита денежных средств аудиторской организацией выделяются основные этапы: предварительный; подготовка и составление общего плана аудита; подготовка и составление программы аудита. Планирование аудита проводится на основании общих принципов проведения аудита, а также в соответствии со следующими частными принципами: комплексности, непрерывности, оптимальности. В связи с тем, что аудитор всегда ограничен в своей возможности проверить досконально всю документацию аудируемого лица, существует вероятность того, что его мнение о достоверности отчетности не будет соответствовать ее качеству, а содержание аудиторского заключения будет неверным.
На этапе планирования аудита в соответствии со стандартами аудита определяются уровни существенности, аудиторские риски, а также рассчитывается величина выборки.
Аудиторский риск — риск выражения аудитором ошибочного мнения в случае, когда в бухгалтерской отечности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск включает риск существенных искажений и риск необнаружения и рассчитывается по формуле:
| АР = ВХР * РК * РН |
(1)
где, АР — аудиторский риск (относительная величина);
ВХР — неотъемлемый (внутрихозяйственный) риск;
РК — риск средств контроля;
РН — риск необнаружения.
В ООО «Машстройконструкция» аудитором было определено, что внутрихозяйственный риск составляет 90% и оценивается аудиторами как «средний»; риск контроля — 60% и риск необнаружения — 9,2%, оцениваются как «средний». В результате аудиторский риск был рассчитан образом: АР = ВХР * РК * РН= 90% * 60% * 9,2%=5,02%.
На различных этапах проверки аудитор сталкивается с необходимость либо оценить существенность фактов, показателей, данных либо решить, насколько существенны, с его точки зрения, их искажения. Для нахождения общего уровня существенности в стандарте в ФПСАД № 4 «Существенность в аудите» приведена таблица базовых показателей и их долей, которые использовались в расчете [24].
Согласно рабочему документу аудитора (Приложение №24) единый показатель уровня существенности при осуществлении аудиторской проверки учета денежных средств ООО «Машстройконструкция» составил 3300 тыс. руб.
В начале проверки оценивается эффективность внутреннего контроля за движением и сохранностью денежных средств с помощью тестирования, чтобы дать предварительную оценку соблюдения на предприятия кассовой дисциплины, выявить наиболее уязвимые участки, определить особенности ведения учета в организации.
План аудиторской проверки денежных средств представляет собой основу разработки конкретной программы действий аудитора.
Общий план аудита операций с денежными средствами ООО «Машстройконструкция», подготовленной аудиторской организацией ООО «Солинг ЛТД» представлен в таблице 3.1.
Таблица 3.1
План аудиторской проверки операций с денежными средствами ООО «Машстройконструкция»
| Организация: ООО «Машстройконструкция» | Аудиторская организация: ООО «Солинг ЛТД» | |||
| Проверяемый участок: учет денежных средств | Дата начала проверки: 01.01.2014 Дата окончания проверки: 30.03.2014 | |||
| Проверяемый период: 01.01.2013 по 31.12.2013
| ||||
| № п/п | Аудит операций с денежными средствами | Дата проверки | ФИО | |
| 1. Аудит кассовых операций | ||||
| 1.1 | Инвентаризация денежных средств в кассе | 12.03.2014 | Билетникова Е.В. | |
| 1.2 | Проверка соблюдения лимита кассы | Билетникова Е.В. | ||
| 1.3 | Проверка соблюдения предельных сумм расчета наличными средствами | Билетникова Е.В. | ||
| 1.4 | Проверка формирования первичных документов по кассе | 13.03.2014 | Билетникова Е.В. | |
| 1.5 | Проверка правильности корреспонденции счетов | Билетникова Е.В. | ||
| 1.6 | Проверка формирования регистров синтетического и аналитического учета | 16.03.2014-17.03.2014 | Билетникова Е.В. | |
Продолжение таблицы 3.1
| 1.7 | Проверка формирования данных в отчетности организации | Билетникова Е.В. | ||
| 1. Аудит расчетного счета | ||||
| 2.1 | Инвентаризация денежных средств на банковских счетах предприятия | 18.03.2014 | Билетникова Е.В. | |
| 2.2 | Проверка порядка открытия расчетных счетов | 19.03.2014 | Билетникова Е.В. | |
| 2.3 | Проверка формирования первичных документов по расчетному счету | 20.03.2014-23.03.2014 | Билетникова Е.В. | |
| 2.4 | Проверка корреспонденции счетов | Билетникова Е.В. | ||
| 2.5 | Проверка формирования регистров синтетического и аналитического учета | 24.03.2014-25.03.2014 | Билетникова Е.В. | |
| 2.6 | Проверка правильности отражения операций по счету 51 в отчетности | 26.03.2014-27.03.2014 | Билетникова Е.В. | |
| 2.7 | Выражение мнения аудитора | 30. 03.2014 | Билетникова Е.В. | |
План аудиторской проверки денежных средств за проверяемый период предприятия ООО «Машстройконструкция» (Приложение №25) включал следующие основные направления: Аудит кассовых операций, аудит операций по расчетному счету, оформление результатов проверки.
Программа аудита денежных средств является развитием общего плана аудиторской проверки и представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита и служит аудитору одновременно как подробной инструкцией, так и средством контроля сроков поведения работы в целом.
Аудиторская программа включает такие факторы, как график работы аудиторов, определяющий сроки подготовки и представления материалов для составления заключения, контроль работы по аудиту и подробные процедуры для реализации плана. В программе определяются численность необходимого персонала для аудита, содержание и объем их работы.
Каждый аудитор самостоятельно устанавливает требования к формам аудиторских программ. При составлении программы проверки оценивалась эффективность внутреннего контроля за сохранностью и движением денежных средств и прочих ценностей в кассе предприятия. С помощью тестирования аудитор дает предварительную оценку соблюдения кассовой дисциплины в организации, выявляет наиболее уязвимые участки, планирует состав контрольных процедур, определяет особенности ведения учета на предприятии.
Оценка эффективности внутреннего контроля позволит определить объем аудита, также оценить, потребуется ли усиленного внимания аудитора к данному участку проверки. Для определения качества внутреннего контроля в организации составляется перечень вопросов, представленный в таблице 3.2
Таблица 3.2
Проверка системы внутреннего контроля денежных средств ООО «Машстройконструкция»
| № п/п | Перечень направлений тестирования | Да | Нет | Не характерно | |
| Перечень вопросов для тестирования операций по кассе | |||||
| 1 | Денежные средства хранятся в несгораемом сейфе? | + | |||
| 2 | Имеется ли в помещении кассы сигнализация? | + | |||
| 3 | Имеются ли дубликаты ключей от сейфа у руководителя предприятия? | + | |||
| 4 | Снимаются ли ежеквартально остатки денежных средств? | + | |||
| 6 | Проводятся ли в кассе внезапные проверки? | + | |||
| 7 | Снятие остатков в кассе происходит в присутствии главного бухгалтера? | + | |||
| 8 | Проверяются ли главным бухгалтером отчеты кассира? | + | |||
| 9 | Снимаются ли на конец года остатки денежных средств в кассе? | + | |||
| 10 | Регистрируются ли в журналах приходные документы? | + | |||
| 11 | Присваиваются ли кассиром номера приходных и расходных документов денежных средств? | + | |||
| 12 | Составляются ли кассиром приходные и расходные документы денежных средств? | + | |||
| 13 | Записи в отчете кассира производятся ежедневно либо по мере накопления документов? | + | |||
| 14 | Хранятся ли в кассе денежные документы? | + | |||
| 15 | Сдается ли в банк вся поступившая в кассу выручка? | + | |||
| 16 | Практикуется ли получение денег от работников, клиента за товары или услуги другими лицами? | + | |||
| 17 | Необходимы ли две подписи на документах, которые отражают выдачу денег из кассы? | + | |||
| 18 | Практикуется ли за одной подписью выдача денег из кассы? | + | |||
| 19 | Утвержден ли приказом организации список лиц, которым разрешено выдавать деньги на хозяйственные нужды? | + | |||
| 20 | Разработан ли на предприятии рабочий план счетов? | + | |||
Продолжение таблицы 3.2
| 21 | Сверяются ли бухгалтером данные ведомости по реализации товаров, работ, услуг с данными поступившими в кассу денежных средств? | + | ||
| 22 | Датируются ли приходные, расходные, кассовые документы в журнале регистрации по указанных в них дате? | + | ||
| 23 | Сдаются ли в бухгалтерию кассиром ежедневно кассовые отчеты? | + |
| Перечень вопросов для тестирования операций по счетам в банках | ||||
| 1 | На все ли банковские счета заключены договора банковского счета? | + | ||
| 2 | Проверяет ли главный бухгалтер выписки банка и расчетные документы? | + | ||
| 3 | Нумеруются ли выписанные расчетные документы? | + | ||
| 4 | Регистрируются ли расчетные документы в специальном журнале? | + | ||
| 5 | Проверяется ли правильность и полнота зачисления денежных средств, сданных в банк наличными? | + | ||
| 6 | Отражаются ли систематически банковские операции на счетах и в регистрах бухгалтерского учета? | + | ||
| 7 | Нумеруются ли выписанные банковские документы? | + | ||
| 8 | Регистрируются ли платежные документы в специальном журнале? | + | ||
| 9 | Осуществляется ли контроль банковских операций внутренними аудиторами? | + | + | |
| 10 | Подписываются ли расчетные документы главным бухгалтером и руководителем? | + | ||
| 11 | Назначены ли руководителем лица, уполномоченные подписывать расчетные документы в отсутствие руководителя и главного бухгалтера? | + | ||
| 12 | Отражается ли в балансе сальдо по вновь открытым счетам? | + | ||
| 13 | Проверяет ли главный бухгалтер соответствие данных о наличии денежных средств в расчетных документах, выписках банка, учетных регистрах и бухгалтерской отчетности? | + | ||
| 14 | Соответствуют ли суммы по банковским выпискам суммам, отраженным в первичных документах? | + | ||
| 15 | Осуществляется ли ежемесячная сверка с банком и подтверждение сальдо средств на счетах? | + | ||
| 16 | Обрабатываются ли и отражаются ли ежедневно выписки банка в учете? | + | ||
| 17 | Соответствуют ли записи в выписках банка журналам-ордерам и Главной книге? | + | ||
| 18 | Соответствует ли требованиям законодательства отчет о движении денежных средств? | + | ||
| 19 | Правильно ли отражается сальдо наличных и других денежных средств на конец года? | + | ||
| 20 | Применяются ли меры обеспечения сохранности денежных средств при их транспортировке между клиентом и банком? | + | ||
На основании теста проверки контроля денежных средств дается оценка надежности системы внутреннего контроля, которая на предприятии была определена как средняя.
Аудитор документально оформляет программу аудита, присваивает номер каждой проводимой аудиторской процедуре для того, чтобы в рабочих документах делать на них ссылки непосредственно в процессе проверки.
Программа аудита денежных средств по мере необходимости уточняется и пересматривается в ходе аудита, поскольку планирование работы аудитора – это непрерывный процесс, который осуществляется на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания согласно изменяющимися обстоятельствами либо полученными в ходе выполнения аудиторских процедур неожиданным результатам. Причины внесения в аудиторскую программу значительных изменений документально фиксируются.[26]
Программа аудита (Приложение №26) является более детальным перечнем процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Она служит подробной инструкцией и одновременно является средством контроля качества работы.
В программе аудиторской проверки указываются период ее проведения в той или иной области, исполнители, а также список проверяемых документов по каждому заданию.
Разработанные план и программа для аудиторской проверки не являются окончательными и неизменяемыми документами, так как планирование своей работы аудитором происходит непрерывно, на протяжении всего процесса выполнения аудиторского задания, поскольку полученными в ходе выполнения аудиторских процедур обстоятельства могут меняться, а результаты могут оказаться неожиданными.
В ООО «Машстройконструкция» аудиторская проверка денежных средств проводилась в три этапа – предварительный, основной и заключительный.
На предварительном этапе проводилась проверка системы внутреннего контроля, проводилось тестирование контроля операций по кассе и по счетам в банках.
На основном этапе аудита проводилась проверка сохранности наличных средств в кассе: проводилась ли инвентаризация денежных средств в кассе, запрашивался расчет на установление лимита и оформление разрешения на расходование из выручки денежной наличности, а также проверка организации хранения свободных наличных средств в кассах. Проводился анализ операций отчетного периода, сверка сумм остатков денежных средств с данными в журналах-ордерах, проверялась правильность документального оформления денежных средств; правильность, полнота и своевременность оприходования и списания денежных средств.
Проверка хранения в кассе организации свободных денежных средств устанавливает соответствие Порядку ведения кассовых операций в РФ[32].
На заключительном этапе проверки формировался пакет рабочих документов аудитора и составлялся аудиторский отчет, который вместе с рабочей документацией представлялся руководителю проверки.
Таким образом, планирование проведения аудиторской проверки операций с денежными средствами позволяет эффективно распределить время работ при проведении проверки, а четкая формулировка аудиторских процедур помогает аудитору сконцентрировать внимание на их реализации.
3.2. Аудиторские процедуры проверки денежных средств
Согласно программе аудита кассовых операций (Приложение № 26) прибыв в организацию, аудитор проводит инвентаризацию денежных средств в кассе на 12.03.2014г.
Инвентаризация производится в форме плановой проверки в присутствии аудитора, председателя, членов комиссии, кассира. Кассир предоставляет для проверки последний кассовый отчет и документы по операциям последнего дня, а также дает расписку в том, что все приходные и расходные документы включены в отчет и к моменту инвентаризации в кассе нет неоприходованных или несписанных в расход денег. Результаты инвентаризации оформляют актом (Приложение № 17), который подписывают кассир и члены комиссии. Акт является письменным аудиторским доказательством, и его данные необходимо сличить с данными бухгалтерского учета. Результаты проверки представлены в рабочем документе РД-1.
Таблица 3.3
РД-1.Сверка данных акта инвентаризации с данными бухгалтерского учета ООО «Машстройконструкция»
| Остаток на 12.03.2013г., руб. | Расхождения руб. | |||
| по акту инвентаризации | по кассовому отчету | по Журналу-ордеру | по Оборотной ведомости | |
| 83410 | 83410 | 83410 | 83410 | — |
Сверка данных акта инвентаризации с показателями бухгалтерского учета расхождений не выявила. В организации установлен лимит остатка наличных денег в кассе в размере 90000 руб. На момент проверки в кассе находилось 83410 тыс. руб.
Процедура проверки соблюдения предельных сумм расчета наличными средствами между юридическими лицами представлена в таблице 3.4
Таблица 3.4
РД-.2.Проверка соответствия размера предельных сумм наличных расчетов
| Документ | Наименование организации | Основание платежа | Сумма | Лимит расчета наличными средствами | Превышение суммы лимита |
| Приходный кассовый ордер № 21 | ООО «Строительные машины» | Ремонт складской техники, счет-фактура № 122 от 07.14.2013 | 83540 руб. | 100 000 руб. | — |
Согласно данным таблицы, лимит расчета наличными между юридическими лицами, составляющий 100 000 руб. по одному договору [33], не превышен.
Проверка формирования первичной документации по кассе и по расчетному счету в ООО «Машстройконструкция» включала:
- формальную проверку;
- арифметическую проверку;
- проверку по существу.
Формальная проверка выявляет правильность и полноту заполнения реквизитов документов, подлинность подписей ответственных лиц. Кроме того, обращается внимание на дату заполнения, наличие неоговоренных исправлений Арифметическая проверка – проверка правильности подсчетов сумм в документах.
Проверка по существу определяет законность и целесообразность хозяйственных операций, а также правильность отнесения этих операций на соответствующие счета. Арифметическая и логическая зачастую позволяют дополнять друг друга.
Для проверки правильности документального оформления кассовых операций использовался перечень вопросов, представляющий собой рабочий документ аудитора РД-3 «Проверка правильности документального оформления кассовых операций», представленный в таблице 3.5
Таблица 3.5
РД-3. Проверка правильности документального оформления кассовых операций
| Организация: | ООО «Машстройконструкция» | ||
| Аудитор: | ООО «Солинг ЛТД» | ||
| Проверяемый период: | 01.01.2013 по 31.12.2013 | ||
| Дата начала проверки: | 01.01.2014 | ||
| Дата окончания проверки: | 30.03.2014 | ||
| Вопрос | Ответ | Примечание | |
| Ведение кассовых операций осуществляется автоматизировано? | Да | в программе “1С: Бухгалтерия ” | |
| Ведение кассовых операций осуществляется вручную? | — | — | |
| Наличные денежные средства принимаются в кассу по приходным кассовым ордерам? | Да | — | |
| Выдача наличных средств из кассы организации производится по расходным кассовым ордерам или надлежаще оформленным другим документам с проставлением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера? | Да | — | |
| Подписаны ли кассовые ордера главным бухгалтером? | Да | — | |
| Документы на выдачу денежных средств подписаны руководителем и главным бухгалтером предприятия? | Да | — | |
Продолжение таблицы 3.5
| Имеется ли распорядительный документ, на основании которого приходные и расходные кассовые документы в случае отсутствия подписей руководителя и главного бухгалтера подписывают уполномоченные лица? | Да | — |
| Все ли предусмотренные реквизиты заполнены в приходных и расходных документах? | Да | — |
| Регистрируются ли в журнале регистрации кассовых ордеров приходные и расходные кассовые ордера? | Да | — |
| Производилась ли выдача денежных средств лицам, не состоящим в списочном составе? | Нет | — |
| Отдельные ведомости или расходные кассовые ордера составлялись на основании заключенных договоров? | Да | — |
| Производилась ли выдача денег лицам, не указанным в расходных кассовых ордерах или других оформленных надлежащим образом документах? Оформляются ли в этом случае доверенности? | Да | — |
| Оформляется ли форма доверенности с указанием информации о наименовании документа, удостоверяющего личность получателя, места, номера, и даты выдачи документа? | Да | — |
| Допускаются ли подчистки, помарки и исправления в кассовых ордерах либо заменяющих их документах? | Нет | — |
| Пронумерована ли, прошнурована, и опечатана ли печатью кассовая книга и заверено ли в кассовой книге количество листов подписями руководителя и главного бухгалтера организации? | Да | — |
| Допускаются ли в кассовой книге подчистки и неоговоренные исправления? | Нет | — |
| Заверены ли подписями исправления кассира, а также главного бухгалтера организации или лица, его заменяющего? | Да | — |
| Пронумерована ли кассовая книга с начала года? | Да | — |
| Передаются ли вместе с приходными и расходными ордерами в бухгалтерию отчеты кассира? | Да | — |
| Соответствуют ли в проверяемый период требованиям законодательства РФ формы кассовых документов? | Да | — |
| Возложен ли контроль за правильным ведением кассовой книги на главного бухгалтера предприятия? | Да | — |
Согласно рабочему документу аудитора, представленному в таблице 3.5, при проверке правильности документального оформления операций по кассе на предприятии ООО «Машстройконструкция» нарушений не выявлено.
При проверке документального оформления операций по счетам в банке аудитор проверяет правильность оформления первичных документов, проводит арифметическую проверку этих документов, проверку на законность хозяйственных операций, совершаемых по банковским счетам. К таким документам относятся:
- выписки банка (Приложение № 22) с приложенными утвержденными банком формами расчетно-платежных документов (платежное поручение, платежное требование и др.);
- первичные документы, прилагаемые к расчетным банковским документам и обосновывающие правомерность совершаемых операций.
ООО «Машстройконстукция» обслуживается в банке ОАО «ПСКБ», г.Санкт-Петербург, где имеет расчетный счет. Учет и движение денежных средств по кассе и расчетному счету полностью автоматизирован.
В таблице 3.6 представлена процедура сопоставления сумм остатков на расчетном счете с суммами согласно банковской выписке.
Таблица 3.6
РД-4. Процедура сопоставления сумм остатков на расчетном счете с суммами согласно банковской выписке на конец периода
| Наименование обслуживающего банка | Номер счета | Сумма на 31.12.2013г. | Примеча-ния | ||
| По данным учета | По данным выписки банка | Расхождение | |||
| ОАО «ПСКБ» | 40702810000000005501 | 5061688.038 | 5061688.038 | нет | — |
Согласно данным таблицы 3.6, расхождения сумм остатков на расчетном счете с суммами согласно банковской выписке отсутствуют.
Аудиторская проверка показала, что учет операций по расчетному счету ведется верно, имеются штампы на выписках банка и на приложенных к ним первичных документах.
При проверке операций по кассе в ООО «Машстройконструкция» аудиторами проверяется полнота и своевременность оприходования полученных по чекам денежных сумм из банка. Сверка производилась с выписками банка.
В ходе проверки операций по кассе контролировалось целевое использование полученных денег из банка, соответствие установленному банком остатка лимиту. Помимо этого обращалось внимание на своевременность возврата остатков денежных средств в банк, полноту оприходования и сдачи в банк выручки от реализации на наличный расчет и прочие поступления в кассу, правильность оформления кассовых ордеров, журнала регистрации кассовых ордеров, и остатков денежных средств в кассовой книге.
Списание наличных средств в расход кассы проверялись по приложенным к кассовым отчетам документам.
Результаты проверки учета движения денежных средств по кассе ООО «Машстройконструкция» представлены в таблице 3.7.
Таблица 3.7
РД-5.Ведомость выявленных нарушений и ошибок при проведении аудита кассовых операций ООО «Машстройконструкция»
| № п/п | По данным организации | По данным проверки | Коректировка | ||||||
| Дт | Кт | сумма | Дт | Кт | сумма | Дт | Кт | сумма | |
| 1 | 50/1 | 60 | 226500 | 50/1 | 60 | 226500 | |||
| 2 | 50/1 | 51 | 125000 | 50/1 | 51 | 125000 | |||
| 3 | 50/1 | 62/1 | 34500 | 50/1 | 62/1 | 34500 | |||
| 4 | 70 | 50/1 | 36350 | 70 | 50/1 | 36350 | |||
| 5 | 71 | 50/1 | 1500 | 71 | 50/1 | 1500 | |||
| 6 | 51 | 50/1 | 34500 | 51 | 50/1 | 34500 | |||
Согласно ведомости, представленной в таблице 3.7 ошибок и нарушений выявленных при проведении аудита кассовых операций обнаружено не было.
Приступая к проверке операций по расчетным счетам предприятия устанавливается их количество.
При проверке операций по счету 51 «Расчетные счета» аудитор обращает внимание на:
1) соответствие остатков денежных средств в выписке и остатков, которые значатся в учете. Сверяются данные выписок, журнала-ордера № 2, остатки в Главной книге. Равенство остатков не означает тождественности оборотов, так как при обработке выписок могут быть сознательно искажены обороты по счету 51 и внесены исправления в выписки, банковские документы;
2) полноту и достоверность банковских выписок. При этом сравнивают на конец отчетного периода одной выписки остаток денежных средств (исходящее сальдо) с остатком средств по следующей выписке на начало периода (входящее сальдо). Достоверность выписок определяется путем проверки всех реквизитов (даты, номера, счета и т. д.). В случае наличия в выписке исправлений, для проверки нужно получить копию выписки в банке. В случае отсутствия отдельных выписок следует также затребовать их копии;
3) соответствие сумм в выписках банка суммам, которые указаны в первичных документах, приложенных к ним. После проверки полноты и достоверности выписок банка необходимо убедиться, что все осуществляемые операции являются законными и подтверждены соответствующими первичными документами. При этом важно обратить внимание на наличие штампа банка на первичных документах, приложенных к выпискам. Если выявляются документы без штампа, то проводится встречная проверка банка;
4) обоснованность перечисления денежных сумм через почтовые отделения связи и достоверность адресов получателей. Эта проверка проводится в отношении депонированных сумм, алиментов и т. д.
5) тождественность записей в учетных регистрах и в выписке банка.
При проведении проверки организации соответствия данных аналитического и синтетического учета денежных средств на расчетном счете предприятия ООО «Машстройконструкция» сопоставляют с данными выписок банка на отчетную дату сальдо по статьям баланса «Расчетный счет». Помимо этого, производится выборочная проверка подтверждения отраженной в выписке каждой операции соответствующим первичным документам.
При проверке поступления на расчетные счета денежных средств устанавливают полноту и правильность их зачисления. В ходе аудита денежных средств также проверяется отражение взносов наличных средств во всех выписках банка.