Глава 2. Бухгалтерский учет расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Азбука вкуса»
2.1 Задачи и нормативная база бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками
Предприятия постоянно ведут расчеты с поставщиками за приобретенные у них основные средства, сырье, материалы и другие товарно-материальные ценности и оказанные услуги; с покупателями — за купленные ими товары; с заказчиками — за выполненные работы и оказанные услуги.
В условиях рыночной экономики риск неоплаты или несвоевременной оплаты счетов увеличивается, это приводит к появлению дебиторской и кредиторской задолженности. Под дебиторской задолженностью понимают задолженность сторонних организаций и физических лиц конкретному предприятию, а под кредиторской — задолженность конкретного предприятия другим юридическим и физическим лицам. Часть этой задолженности в процессе финансово — хозяйственной деятельности неизбежна и должна находится в рамках допустимых значений.
Сомнительная дебиторская задолженность и просроченная кредиторская задолженность свидетельствуют о нарушениях поставщиками и клиентами финансовой и платежной дисциплины, что требует незамедлительного принятия соответствующих мер для устранения негативных последствий. Своевременное принятие этих мер, возможно, только при осуществлении со стороны предприятия систематического контроля при помощи бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Учет расчетов с покупателями и заказчиками является важным элементом в системе бухгалтерского учета, основными задачами которого являются:
— формирование полной и достоверной информации о состоянии расчетов с покупателями и заказчиками за товарно-материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности — руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним — инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
— обеспечение контроля за правильностью оформления договоров и иных документов, регулирующих и регламентирующих взаимоотношения между предприятиями, организациями, учреждениями, физическими лицами;
— обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
— правильное отражение операций в первичных документах и регистрах синтетического и аналитического учета по расчетным операциям;
— своевременное выполнение расчетов с организациями, предприятиями, учреждениями и физическими лицами;
— ликвидация просроченных задолженностей и недопущение задолженностей с истекшими сроками исковой давности.
— предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости;
— контроль за состоянием дебиторской и кредиторской задолженности;
— контроль за соблюдением форм расчетов, установленных в договорах с покупателями и заказчиками;
— своевременная выверка расчетов с дебиторами и кредиторами для исключения просроченной задолженности.
Далее перейдем к рассмотрению нормативно-правовых актов регулирующих бухгалтерский учет расчетов с покупателями и заказчиками.
Система нормативного регулирования в нашей стране представляет собой целостную, взаимосвязанную, иерархично выстроенную совокупность нормативно правовых и иных актов, призванных упорядочить ту или иную область общественных отношений.
Первый уровень – законодательный представлен в первую очередь, Гражданским кодексом РФ, Налоговым кодексом РФ и Кодексом РФ об административных правонарушениях. Гражданский кодекс РФ регулирует правовое положение участников гражданского оборота, основания возникновения и осуществление прав собственности и других имущественных прав, определяет договорные и иные обязательства, а также другие имущественные и личные неимущественные отношения, отвечает за формирование законодательной базы по различным видам сделок, осуществляемым на территории Российской Федерации. Налоговый кодекс РФ 1 и 2 часть устанавливает систему налогов и сборов, принципы налогообложения в РФ, регламентирует формы и способы налогового контроля, ответственность за совершение налоговых правонарушений. На основании Кодекса РФ об административных правонарушениях осуществляется защита экономических интересов физических и юридических лиц от административных правонарушений, а также их предупреждение. В данный уровень также входят Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402/ФЗ от 06.12.2011г.
Федеральный закон «О переводном и простом векселе» № 48/ФЗ от 11.03.1997г. , содержит различные требования к применению векселя при расчетах с контрагентами.
Федеральный закон «О валютном регулировании и валютном контроле» № 409/ФЗ от 06.12.2011г., устанавливающий требования и принципы валютного регулирования и валютного контроля в РФ, права и обязанности резидентов и нерезидентов при осуществлении экспортно-импортных операций.
Второй уровень – нормативный включает в себя документы, разрабатываемые Министерством финансов РФ, которые устанавливают базовые правила формирования информации по отдельным разделам и объектам учета. Основными такими документами являются:
– Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности, а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации);
– ПБУ 15/2008 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (в редакции от 27.04.2012г.). Данное положение устанавливает особенности формирования в учете и отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим);
– ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (в редакции от 24.12.2010г.) (устанавливает требования к учету активов и обязательств при осуществлении расчетов в иностранной валюте) ;
– ПБУ 18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (в редакции от 24.12.2010г.);
– ПБУ 9/99 «Доходы организации» (в редакции от 27.04.2012г.) (раскрывает понятие доходов организации, определяет правила отражения доходов в бухгалтерском учете) .
– ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденное Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (ред. от 27.04.2013).
– Указание Банка России «О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя» от 28.04.2008г. № 2003/У, согласно которому расчеты наличными деньгами между юридическими лицами, в рамках одного договора, могут производиться в размере, не превышающем 100 тысяч рублей
– Положение Банка России «О правилах осуществления перевода денежных средств» от 19.06.2012г. № 383/П данное устанавливает правила перевода денежных средств ЦБР, кредитными организациями в России в рублях.;
– Положение Банка России «О платежной системе Банка России» от 29.06.2012 г. № 384-П [12].
3.Третий уровень – методический. Этот уровень образуют инструкции, рекомендации и методические указания, которые принимаются Минфином РФ, федеральными органами исполнительной власти. Данные методические документы носят рекомендательный характер и не являются обязательными для всех предприятий. Примерами таких документов являются:
– План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, инструкции по заполнению форм бухгалтерской отчетности; – Письмо Минфина РФ «О возврате дебиторской задолженности прошлых лет» от 05.02.2009г. № 02/03/09/336;
4.Четвертый уровень – организационный представляют организационно распорядительные документы, которые разрабатываются самим предприятием или консультационными фирмами по его заказу.
К таким документам относятся: учетная политика – определяет совокупность способов и методов ведения бухгалтерского учета на предприятии с учетом его отраслевых особенностей;
рабочий план счетов – содержит счета, используемые организацией и установленные учетной политикой данной организации;
график документооборота – график или схема, которые описывают движение первичных документов на предприятии от момента их создания до момента передачи на хранение.
Система нормативного регулирования бухгалтерского учета представляет собой целостную и взаимосвязанную совокупность нормативно правовых и иных актов. По юридической силе нормативные акты, регулирующие учет расчетов с покупателями и заказчиками, распределяются по четырем уровням. Каждый уровень включает перечень различных документов обязательных или рекомендованных для исполнения. Данные документы являются инструментом государства для регулирования и контроля над бухгалтерским учетом операций, осуществляемых в организациях.
2.2 Документирование операций по учету расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Азбука вкуса»
Документация – это способ оформления хозяйственных операций соответствующими документами. Бухгалтерские документы используются для передачи распоряжений от распорядителя исполнителю, для управления деятельности. Документация исполняет роль импульса, дающего начало движению учетной информации. Она обеспечивает бухгалтерскому учету цельное и непрерывное отражение хозяйственной деятельности предприятия. С помощью документации контролируется правильность осуществления операций, ведется текущий анализ выполненной работы.
Все расчеты между предприятиями по оплате товаров должны оформляться соответствующими документами. Данные документы должны отвечать всем необходимым требованиям по форме и содержанию. Они являются подтверждением осуществления расчетов с покупателями и заказчиками.
В соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете» № 402/ФЗ от 06.12.2011г. формы регистров бухгалтерского учета и первичных документов утверждает руководитель организации, унифицированные формы данных документов можно не применять, а разрабатывать самостоятельно. Можно применять те бланки документов, которые использовались ранее, но их необходимо закрепить в приложении к учетной политике организации на предстоящий период использования. Также необходимо соблюдать для использования первичные документы и регистры с обязательными реквизитами Взаимоотношения компании с покупателями, а также учет расчетов с покупателями осуществляется на основании первичных документов: счетов, актов, счетов-фактур, платежный поручений и т.д.
Основанием для оформления первичных документов является распоряжение руководителя и договор с покупателем, затем оформляется договор.
Рассмотрим порядок документального оформления хозяйственных операций в ООО «Азбука вкуса».
В соответствии с законодательством организация имеет возможность самостоятельно разрабатывать формы договоров. По договору оказания услуг одна сторона (продавец ООО «Азбука вкуса») обязуется в определенный срок оказать услугу, определенную в договоре, а заказчик обязуется принять эту услугу за определенную денежную сумму (цену). Сторонами договора оказания услуг могут быть любые физические и юридические лица.
На следующем этапе в зависимости от условий договора покупателю либо выставляется счет на оплату, либо они вносят аванс на расчетный счет или в кассу.
В счете должны быть заполнены следующие реквизиты: наименование покупателя и его адрес, номер расчетного счета в банке по его местонахождению, так же указывается наименование, количество, цену и сумму, а также, если организация является плательщиком НДС, указывается сумма налога.
Счет служит основанием для оформления банковских платежных документов на перечисление задолженности.
Основанием для отражения операций и принятия к учету задолженности являются счета-фактуры и документы, свидетельствующие о факте свершения сделки (товарно-транспортные накладные, приходные ордера, приемные акты, акты о выполнении работ и услуг оформленные надлежащим образом).
При реализации товаров и услуг третьим лицам ООО «Азбука вкуса» как налогоплательщик, дополнительно к цене (тарифу) реализуемых услуг, обязана предъявить к оплате покупателю этих услуг соответствующую сумму налога НДС. Этот налог, как и фактическое оказание услуг, и их стоимость отражает документ – счет-фактура.
Счёт-фактура – это налоговый документ, оформляемый продавцом товаров, работ или услуг, на которого возложена обязанность уплаты в бюджет НДС.
Счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм НДС к вычету. Счёт-фактура содержит в себе информацию о наименовании и реквизитах продавца и покупателя, перечне товаров или услуг, их цене, стоимости, ставке и сумме НДС, прочих показателях.
На основании выданных счётов-фактур ООО «Азбука вкуса» налогоплательщиком НДС формируется «Книга продаж», а на основании полученных счётов-фактур «Книга покупок».
Ведение книги покупок/продаж и ежемесячная проверка данных бухгалтерского учета и книги покупок/продаж за предыдущий отчетный месяц является неотъемлемой обязанностью бухгалтера компании и обеспечивает контроль и учет расчётов с покупателями и заказчиками, от которого зависит эффективность деятельности организации в целом.
Рассмотрим структуру документального оформления расчетов с покупателями и заказчиками (рис. 1).
На начальном этапе поступает заказ от покупателей на определенные виды продукции и, если стороны приходят к консенсусу, составляется договор поставки. На момент поставки товара покупателю составляется товарно-транспортная накладная и счет-фактура в двух экземплярах на каждую отгрузку товара.
Каждая счет-фактура регистрируется одновременно в журнале учета выставленных счетов-фактур и в книге продаж. В книге продаж регистрируются выписанные или выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость.
Данные каждой товарно-транспортной накладной учитываются в ведомости №16 «Движение готовых изделий, их отгрузка и реализация».
Рисунок 2 – Документооборот операций по учету расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Азбука вкуса»
Следующим этапом документооборота является заполнение журнала-ордера №11. Журнал-ордер №11 – это учетный регистр для учета отгрузки и реализации готовой продукции в разрезе субсчетов и синтетических показателей. Он заполняется на основании аналитических данных ведомости № 16.
Аналитические данные приводятся по учетным ценам, в суммах по предъявленным счетам или заменяющим их документам и в оборотах не только за отчетный месяц, но и с начала года, с отражением сумм НДС.
Затем составляется оборотно-сальдовая ведомость по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Она составляется в разрезе каждого покупателя, по каждому долгу.
Оборотно-сальдовая ведомость показывает остатки на начало и на конец периода и обороты по дебету и кредиту за определенный период.
Так как счет 62 – активно-пассивный, следовательно, в ведомости по дебету отражаются суммы задолженностей покупателей перед ООО «Азбука вкуса» а по кредиту – суммы оплаты покупателями соответственно заключенному договору. То есть по дебету этого счета отражается расход, а по кредиту – поступление средств.
В этой ведомости рассчитываются обороты по дебету и по кредиту путем сложения всех сумм отдельно по дебету и по кредиту. В итоге считается их разница и определяется конечное сальдо, каковым оно является – кредитовым или дебетовым. Сальдо конечное рассчитывается как по каждому покупателю, так и общее по всему активно-пассивному счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
И на заключительном этапе документооборота операций по учету расчетов с покупателями и заказчиками данные, полученные при расчете в оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», переходят в главную книгу.
В главной книге фиксируются все хозяйственные операции. Только когда главная книга полностью и верно заполнена, ее данные используются в составлении отчетности, а именно: бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах и пояснительная записка к бухгалтерскому балансу.
Данные главной книги по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» находят свое отражение в бухгалтерском балансе по строке 12302 «Расчеты с покупателями и заказчиками», сумма которой является одной из слагаемых суммы по строке 1230 «Дебиторская задолженность». Эти данные располагаются в активе баланса.
Результат главной книги по счету 62 может отражаться и в пассиве баланса в разделе 1520 «Кредиторская задолженность» по строке 15202 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
2.3 Синтетический и аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками
В системе бухгалтерского учета заведено различать: синтетический и аналитический учет.
Синтетический учет — это обобщенные данные бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим показателям, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета только в денежном выражении.
Аналитический учет — это учет, который положено вести в материальных, лицевых и других аналитических счетах бухгалтерского учета, сводимых детальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического.
Посмотрев изменения данных синтетического учета, можно выявить общие изменения финансово-хозяйственной деятельности организации. Синтетического учета, как правило, не достаточно для решения многих задач оперативного управления хозяйственной деятельностью, следовательно в каждой бухгалтерии в развитии каждого синтетического учета ведется 22 аналитический учет. Организация аналитического учета отражена в приказе об учетной политике, в нем сказано, что счета аналитического учета открываются в дополнение к синтетическому счету.
Для более детальной характеристики объектов бухгалтерского учета используются аналитические счета, на которых, кроме стоимостного измерителя, используются трудовые и натуральные измерители.
У синтетических и аналитических счетов имеется крепкая связь, на аналитических счетах отражаются такие же изменения, что и на синтетических, но конкретнее; значения дебета и кредита каждого аналитического счета такие же, что и синтетического: сумма оборотов по дебету, сальдо, сумма оборотов по кредиту всех аналитических счетов этой группы равняются обороту на дебете и на кредите, сальдо синтетического счета. Поэтому общие итоги записей на аналитических счетах равны суммам, зафиксированным на синтетических счетах бухгалтерского учета.
В договоре купли-продажи участвуют две стороны — продавец и покупатель (субъекты договора).
ООО «Азбука вкуса» может выступать по одному договору как продавец, по другому – как покупатель. Если общество является продавцом, то в учете отражаются расчеты с покупателем, для этого используется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и счет 76-5 «Расчеты с прочими дебиторами».
Отражение на счетах синтетического учета расчетов с покупателями и заказчиками зависит от ряда факторов, в том числе от условий договора и факта исполнения сторонами своих обязательств. Среди существенных условий договора выделяют момент перехода права собственности и условия оплаты.
Согласно ГК РФ переход права собственности по договору купли-продажи происходит в момент передачи продукции покупателю, то есть в момент отгрузки со склада поставщика. Это считается общепринятым моментом перехода права собственности на реализуемый товар.
Рассмотрим конкретную ситуацию: организация ООО «Анастасия» отгрузила покупателю ООО «Азбука вкуса» готовую продукцию и предъявила ему счет на сумму 1589,75 руб., в том числе НДС – 242,2 руб.
Денежные средства от покупателя за полученную им продукцию поступили на расчетный счет организации.
Составим бухгалтерские проводки:
Таблица 2 – Отражение расчетов с ООО «Анастасия»
Рассмотрим отражение расчетов ООО «Азбука вкуса», выступающего продавцом, с покупателем – ООО «Анастасия».
Договором поставки ООО «Азбука вкуса» предусмотрен переход права собственности на продаваемый товар в момент отгрузки, оплата по договору осуществляется денежными средствами после получения товара.
В данном случае при отгрузке покупателю – ООО «Анастасия» и при предъявлении ему расчетных документов – товарных накладных, продавец – ООО «Азбука вкуса» признает доход от продажи и делает запись на суммы, указанные в этих документах.
Далее рассмотрим ситуацию, где организация заключила с покупателем договор на поставку продукции на сумму 354 000 руб., в том числе НДС – 54 000 руб. Договором предусмотрена предварительная оплата продукции в размере 80 % от ее стоимости. Денежные средства от покупателя в счет предстоящей поставки продукции поступили на расчетный счет организации. Организация отгрузила продукцию покупателю и предъявила ему расчетные документы. Оставшаяся сумма задолженности за отгруженную продукцию поступила на расчетный счет организации.
Для выделения НДС из стоимости продаваемого товара, используется определенный регистр бухгалтерского учета – счет-фактура. Каждая счет-фактура регистрируется в Книге продаж.
Оплата покупателем происходит безналичным образом, что указано в договоре. Формой оплаты является платежное поручение. После того как товар был отгружен покупателю, принят им и произошла оплата, составляется акт сверки взаимных расчетов с покупателем.
Особым условием договора может быть предусмотрена предварительная оплата (аванс). В этом случае используется также счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Но в данном случае к этому счету открывается субсчет «Расчеты по авансам полученным». Все авансовые платежи оформляются платежными поручениями, в которых содержится ссылка на заключенный договор
Согласно учетной политике, ООО «Азбука вкуса» создает резервы по сомнительным долгам по дебиторской задолженности покупателей за реализованные им продукцию, товары, с отнесением сумм резервов в состав операционных расходов.
Резерв сомнительных долгов создается на последний день отчетного квартала по результатам проведенной на эту дату инвентаризации дебиторской задолженности.
Сумма начисленного резерва отражается балансе при формировании финансового результата.
Основанием для отражения создания резерва по сомнительным долгам на счетах бухгалтерского учета является сводный акт инвентаризации дебиторской задолженности с приложением справок с приложением акта инвентаризации расчетов с покупателями по форме ИНВ-17.
Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете формируется следующим образом:
- определяется задолженность контрагентов, которая не была погашена в сроки, определенные договорами, и не обеспечена необходимыми гарантиями (сомнительные долги);
- отдельно по каждому сомнительному долгу определяется сумма, на которую необходимо создать резерв, в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.
Используются следующие способы создания резерва:
- интервальный способ;
- экспертный способ;
- статистический способ.
Интервальный способ: при этом способе размер отчислений в резерв по сомнительным долгам рассчитывается ежеквартально (ежемесячно) в процентах от суммы долга в зависимости от длительности просрочки.
Экспертный способ: при этом способе резерв по сомнительным долгам создается по каждому сомнительному долгу в сумме, которая, по мнению организации, не будет погашена в срок.
Статистический способ: при этом способе размер отчислений в резерв сомнительным долгам определяется согласно данным за несколько лет как доля безнадежных долгов в общей сумме дебиторской задолженности определенного вида. Например, доля неоплаченных покупателями товаров в общей сумме задолженности покупателей.
Информация о создании резервов по сомнительным долгам и списании данных резервов подлежит отражению в бухгалтерском учете на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам». Аналитический учет по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому созданному резерву.
Формирование резервов по сомнительным долгам в налоговом учете является правом налогоплательщика и осуществляется в соответствии с требованиями, установленными в ст. 266 НК РФ.
Для целей налогообложения прибыли сомнительным признается долг покупателя по оплате отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), если этот долг одновременно:
- не погашен в срок, установленный договором;
- не обеспечен залогом; или поручительством; или банковской гарантией.
Долги заемщиков и поставщиков (по поставке товаров (работ, услуг) или по возврату аванса), а также долги по уплате договорных санкций и оплате переданных имущественных прав (требований) в налоговом учете сомнительными долгами не признаются.
В налоговом учете суммы отчислений в резерв по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.
В налоговом учете исчисление резерва по сомнительным долгам производится следующим образом:
- по сомнительным долгам со сроком возникновения свыше 90 дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма задолженности;
- по сомнительным долгам со сроком возникновения от 45 до 90 (включительно) дней в сумму резерва включается 50% выявленной задолженности;
- по сомнительным долгам со сроком возникновения до 45 дней выявленная задолженность не увеличивает сумму создаваемого резерва.
Одновременно сумма создаваемого резерва не может превышать10% от выручки без НДС отчетного периода.
Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов.
Аналитический учет ведется по каждой задолженности, по которой создан резерв.