Формирование учетной политики банка по МСФО и оценка ее эффективности

Вид работы: Проект

Тема: Формирование учетной политики банка по МСФО и оценка ее эффективности

Введение

Учетная политика организации является в современных условиях одним из важных аспектов управления организацией. Она влияет непосредственным образом на финансовую отчетность субъекта, которая используется внутренними пользователями для задач управления и контроля, в акционерных обществах служит информацией для инвесторов о положении компании при принятии важных решений о вложении собственных средств.

В настоящее время в России огромное количество различных банковских организаций, предлагающих одни и те же услуги. Это создает серьезную конкуренцию и вынуждает банки проявлять большую изобретательность для привлечения клиентов. Таким образом,  необходимость в обслуживании большого потока клиентов вызывает потребность в регламентации всех происходящих процессов в рамках внутреннего правила – учетной политики банка.

Бухгалтерский учет кредитных организаций существенно отличается от учета остальных хозяйствующих субъектов. Отличия в организации бухгалтерского учета начинается с плана счетов. Известно, что предприятия разных форм собственности применяют свои планы счетов бухгалтерского учета и инструкции по их применению.

Актуальность выбранной темы обусловлена недостаточной степенью разработанности теоретически аспектов формирования учетной политики банка в соответствии с МСФО,  что снижает уровень ее воздействия на повышение показателей финансовых результатов деятельности коммерческих банков.

Целью данной работы является исследование процесса формирования учетной политики банка по  МСФО и оценка ее эффективности на примере банка ВТБ 24.

Исходя из поставленной цели в рамках данной работы предлагается решение следующих задач:

— изучение сущности и значения учетной политики;

— раскрытие особенностей организации бухгалтерского учета в коммерческом банке и требований к учетной политике;

— анализ структуры  учетной политики и характеристика ее основных составляющих;

— исследование подходов и порядка формирования учетной политики;

— выявление проблем формирования учетной политики кредитной организации;

— анализ методических рекомендаций по формированию учетной политики коммерческого банка на примере учета оценочных обязательств, условных обязательств и условных активов  по МСФО;

— определение критериев качества учетной политики;

— анализ и оценка учетной политики в рамках внешнего аудита консолидированной отчетности банка;

— оценка эффективности учетной политики  банка ВТБ 24;

— сравнительный анализ учетных политик крупнейших кредитных организаций России.

Объектом  исследования в данной работе является банк ВТБ 24.

Предметом в данной работе выступает учетная политика кредитной организации.

В данной работе были использованы  следующие работы в области формирования учетной политики коммерческого банка: Бойкова В.М., Дружиловской Т.Ю., Зубовой Н. Г., Зябровой Н.П., Казаковой Н.А., Мартьяновой О.В., Черепановой Л.А., Казаковой Н.А., Картыша А.Д., Логвинской Н.М., Новосельцевой С. Н., Петрухиной Т.С., Третьяковой И. Н., Шкаревой И.П., Языковой С.В.  и др.

В работе использовались федеральные законы, нормативно-правовые акты Российской Федерации, касающиеся деятельности коммерческих банков, материалы научных конференций и семинаров по изучаемой тематике, материалы периодических изданий, данные публикуемой и бухгалтерской отчетности ВТБ 24.

Научная новизна полученных результатов заключается в комплексном исследовании основ учетной политики коммерческого банка.

Практическая значимость данной работы состоит в исследовании проблем формирования учетной политики кредитной организации в соответствии с МСФО и разработка методов их решения.

Сущность и значение учетной политики

Учётная политика организации как составная часть системы бухгалтерского учёта имеет существенное практическое значение. Наряду с общепринятыми методами, способами организации и ведения бухгалтерского учёта, предусмотренными в законодательных актах и федеральных стандартах по бухгалтерскому учёту (ПБУ), учётная политика субъекта экономики позволяет их конкретизировать. Они стимулируют реализацию его стратегических и тактических целей и задач, становятся средствами доказательств при судебных расследованиях, участвуют в оптимизации налогооблагаемой базы, обеспечивают сокращение предпринимательских рисков, используются в оценке результатов и перспектив работы.

Учётная политика стала разрабатываться в международной практике с принятием в 1975 г. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». В нем, исходя из теории прецедентного права, правомерным считается практическая реализация конкретных вариантов учётной деятельности, если их применение позволяет достоверно отразить в финансовой отчетности результаты работы компании для внешних пользователей, не имеющих другой возможности оценить её эффективность, принять обоснованные управленческие решения.

В соответствии с определением учётной политики в МСФО (IAS) 1 это — «…конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые компанией для подготовки и составления финансовой отчётности». Такое понимание предполагает ориентацию правил как на установки самих стандартов, так и на практику формирования отчётной информации, принятую в субъектах бизнеса. Одновременно учётная политика по МСФО составляет совокупность установленных правил, которые позволяют реализовать основные принципы финансовой отчётности и представить достоверную информацию о перспективах развития бизнеса для основных пользователей-стейкхолдеров.

В российской учётной практике с приходом учётной политики стали использоваться понятия, которые не соответствовали отечественному правовому полю и традициям регламентации учётного процесса. Такая ситуация способствовала формализации работы по ее созданию и применению. Даже сейчас в практической работе учётная политика разрабатывается как ключевой инструмент влияния на показатели работы организации. Тем более что основной объем инвестиционных ресурсов в основной капитал образуют собственные средства российских организаций, а не заёмные ресурсы [17].

Еще до принятия Государственной программы перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учёта и статистики в соответствии с требованиями рыночной экономики, утверждённой Постановлением Верховного Совета Российской Федерации от 23.10.1992 г. №3708-1, термин «учётная политика» стал применяться в банковском секторе при денежно-кредитном регулировании. В некоторых областях хозяйствования этого периода также устанавливалось правило применения учётной политики.

В указанном Постановлении закреплялось право последовательного применения его положений для бухгалтерского учёта. Более конкретизированное представление о содержании учётной политики было сформулировано в ПБУ 1/94 «Учётная политика предприятия». Ею считалась совокупность способов ведения учёта, выбранная им и включающая первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущую группировку, итоговое обобщение фактов хозяйственной (уставной и иной) деятельности.

Идентичная совокупность способов представлена также в действующем ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации». Подобный подход соответствует общепринятому, но, в отдельных случаях, обобщенному пониманию элементов метода бухгалтерского учёта. Так, если таковыми считать балансовое обобщение и отчетность, то в определении учётной политики как совокупности способов бухгалтерского учёта элементы объединены термином «итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности».

Исходя из определений в нормативных правовых документах по учётной политике, видно: она распространена не на все объекты бухгалтерского учёта, а только на факты хозяйственной деятельности (жизни). Между тем в п. 2 ст. 1 Федерального закона «О бухгалтерском учёте» (1996 г.) его объектами являются «имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности». В ст. 5 Федерального закона «О бухгалтерском учёте» (2011 г.) номенклатура объектов бухгалтерского учёта расширена, объединяя факты хозяйственной жизни, активы, обязательства, источники финансирования, доходы, расходы, иные объекты, установленные федеральными стандартами. Отсюда вытекает необходимость единого представления объектов бухгалтерского учёта в действующих нормативных правовых документах, регулирующих учётную политику.

Способами ведения бухгалтерского учёта в п. 1.2 ПБУ 1/94 «Учётная политика предприятия» являются «методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, приёмы организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учёта, системы учётных регистров, обработки информации и иные соответствующие способы, методы и приёмы».

Впоследствии в ПБУ 1/98 «Учётная политика организации» определение способов ведения бухгалтерского учёта было сокращено. К ним стали относиться не методы, а способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов. Выбор приёмов организации документооборота в учётной политике был заменен на выбор методов организации документооборота, а иные соответствующие способы, методы и приёмы в ПБУ 1/94 «Учётная политика предприятия» — на способы и приёмы в ПБУ 1/98 «Учётная политика организации».

Произведенные трансформации не имеют принципиального значения: понятия «метод», «способ», «прием» в энциклопедической литературе рассматриваются как идентичные по содержанию термины. Так, в Новой российской энциклопедии отмечено: в широком смысле метод представляет «…прием, способ или образ действия, осуществления определенной деятельности, достижения какого-либо результата, решения задачи».

Трактовка определения «метод» Краткой российской энциклопедией обусловлено тем, что это — «способ достижения какой-либо цели, решения конкретной задачи: совокупность приемов или операций практического, или теоретического освоения (познания) действительности».

Принципиальными новшествами, внесёнными ПБУ 1/94 «Учётная политика предприятия», стали указания на допущения в бухгалтерском учёте (имущественной обособленности, непрерывности деятельности, последовательности применения учётной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 2.2.), а также обязательность выполнения требований в бухгалтерском учёте, которые должны обеспечиваться соответствующей учётной политикой. В п. 2.3. ПБУ 1/94 «Учётная политика предприятия» к ним были отнесены требования полноты, осмотрительности, приоритета содержания над юридической формой, непротиворечивости, рациональности. В ПБУ 1/98 «Учётная политика организации» допущения и требования к бухгалтерскому учёту остались неизменными, за исключением того, что в состав требований, поименованных и раскрытых в п. 7, было внесено требование своевременности. В ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» требования и допущения остались неизменными.

Анализ допущений и требований к бухгалтерскому учёту, обеспечиваемых учётной политикой организации, показал наличие противоречий между некоторыми из них. Так, имеется несоответствие между допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности, представляющем по нормам п. 5 ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» отнесение фактов хозяйственной деятельности «к тому отчётному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами» и требованием осмотрительности. Оно выражается в большей готовности «к признанию в бухгалтерском учёте расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создание скрытых резервов.». Отсюда использование в бухгалтерском учёте момента реализации по отгрузке без предварительной оплаты товаров, работ, услуг и их представление, отгрузка, передача их покупателю, свидетельствующих о переходе права собственности на определенную дату, означает необходимость последующего расчета доходов от продаж и неисполнение в бухгалтерском учёте требования осмотрительности. Одновременно требование приоритета содержания перед формой, которое должна обеспечить учётная политика в рамках информации бухгалтерского учёта, противоречит требованию непротиворечивости в ПБУ 1/94 «Учётная политика предприятия» (п. 2.3.), ПБУ 1/98 «Учётная политика организации» (п. 6), ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» (п. 6), провозглашавших тождество данных аналитического учёта оборотам и остаткам по счетам синтетического учёта на первое число месяца (ПБУ 1/94 «Учётная политика предприятия») или на последний календарный день каждого месяца (ПБУ 1/98 «Учётная политика организации» и ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации»)

В соответствии с трансформацией российского бухгалтерского учёта на основе МСФО, когда учётная политика применяется прежде всего в отношении отчетности, способы ведения учёта, требования и допущения должны также относиться к отчетности, а не к бухгалтерскому учёту, что вполне объяснимо. В международном учёте, а точнее, в англо-саксонской учётной модели, перенесенной на МСФО, произведено разделение бухгалтерского учёта и финансовой отчетности. Оно, на наш взгляд, давно назрело в российской практике и позволяет сформировать более логичную систему нормативных правовых документов в каждой из областей учётной деятельности (бухгалтерском учёте, бухгалтерской отчётности, финансовой отчётности), устраняет несоответствие правил формирования информации в бухгалтерском учёте и отчётности [32].

С принятием Федерального закона «О бухгалтерском учёте» № 129-ФЗ (1996 г.) понимание учётной политики субъекта хозяйствования практически не изменилось. По нормам п. 3 ст. 6 закона она должна приниматься в организации, утверждаться приказом (распоряжением) руководителя. В ее составе утверждаются рабочий план счетов бухгалтерского учёта для выполнения требования своевременности и полноты информации учёта и отчетности, формы первичных учётных документов, по которым отсутствуют типовые формы, методы оценки имущества и обязательств, порядок проведения их инвентаризации, правила документооборота, технология формирования учётных данных, порядок контроля хозяйственных операций, другие решения. Изменения учётной политики по нормам п. 4 ст. 6 данного закона должны осуществляться при изменениях в законодательстве и других нормативных правовых актах по бухгалтерскому учёту в случаях, когда организации разработали новые способы его ведения или условия деятельности подверглись существенному изменению. Однако осталось не ясным, как при реализации основных целей законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учёте (ст. 3 Федерального закона «О бухгалтерском учёте» (1996 г.), состоящих в обеспечении единообразного ведения учёта имущества, обязательств и хозяйственных операций в организации, составления и представления сопоставимой и достоверной информации о ее имущественном положении, доходах и расходах для заинтересованных пользователей бухгалтерской отчётности, организация может применить новые способы его ведения. Остается лишь предположить: при разработке данного документа не совсем ясным было представление о направлениях развития нормативно-правового обеспечения национального бухгалтерского учёта, допустимой степени либерализации его правил. Но независимо от этого субъекты хозяйствования получили возможность моделирования учётного процесса и реального влияния на показатели их работы посредством выбора тех или иных способов.

В ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» были уточнены условия применения новых способов ведения бухгалтерского учёта (п. 10 ПБУ 1/2008): когда их использование ведет к более достоверному представлению фактов хозяйственной жизни или сокращению трудоемкости учётного процесса без изменений достоверности информации. Одновременно в п. 7 ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации» отмечено, что отсутствие разработанного способа ведения бухгалтерского учёта в нормативных правовых актах является основанием к их созданию в самой организации на базе ПБУ или МСФО и закреплению в учётной политике.

В действующем Федеральном законе «О бухгалтерском учёте» представлены несколько иные условия разработки нового способа учёта. В п. 4 ст. 8 закона отмечено: «В случае, если в отношении конкретного объекта бухгалтерского учёта федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учёта, такой способ самостоятельно разрабатывается исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учёте, федеральными и (или) отраслевыми стандартами»[3]. Таким образом, в Федеральном законе «О бухгалтерском учёте», как документе более высокого уровня нормативно-правового регулирования в сравнении с ПБУ 1/2008 «Учётная политика организации», предложены ограниченные условия разработки и применения нового способа бухгалтерского учёта при формировании учётной политики. Они, на наш взгляд, больше соответствуют пониманию качества и достоверности учётной информации в практической работе и интегрированы с требованиями отечественных нормативных правовых документов [6].

Принятое в 1998 г. Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации содержит более определенное понимание путей развития нормативно-правовой базы бухгалтерского учёта. Содержание п. 3 документа достаточно определенно: «Министерство финансов Российской Федерации на основании Федерального закона «О бухгалтерском учёте» и настоящего Положения разрабатывает и утверждает положения (стандарты) по бухгалтерскому учёту, другие нормативные правовые акты и методические указания по бухгалтерскому учёту, формирующие систему нормативного регулирования бухгалтерского учёта и обязательные к исполнению организациями  на территории Российской Федерации, в том числе при осуществлении деятельности за пределами Российской Федерации». Без изменений сохранился п. 3 в последней редакции Положения. Однако на официальном сайте Департамента государственного финансового контроля, бухгалтерского учёта и аудита Минфина РФ методические указания представлены как документы, необязательные к применению в субъектах хозяйствования. Отмеченные противоречия ведут к росту трудоемкости учётного процесса, чреваты недостоверным представлением отчетной информации.

Проведенный анализ эволюции теоретических компонентов учётной политики в отечественных нормативных правовых актах, как базы для локальных документов субъекта хозяйствования, свидетельствует об их противоречивости и недостаточной проработанности, сложностях применения. Такое положение сложилось в связи с невысоким соответствием действующих норм российскому правовому полю, необходимостью разделения понятий бухгалтерский учёт, бухгалтерская отчетность и финансовая отчетность, выполняющих разные задачи и, следовательно, предполагающих специфические правила составления и представления в них информации. Полагаем, что концептуальные трансформации в развитии отечественной учётной системы на базе определения места России в глобальном мире дадут новый импульс для совершенствования нормативно-правовой базы учётной политики субъектов экономики.

Таким образом, в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами каждая организация должна формировать учетную политику. Как сказано в Федеральном законе от 6 декабря 2011 г. №402-ФЗ, «учетная политика организации – это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности»[3].

Выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину целого ряда показателей, таких как: себестоимость продукции, прибыль, показателей финансового состояния организации и других. Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей ее деятельности, налогового планирования, ценовой политики. Однако некоторые компании под-ходят к ее разработке формально, толком не изучив последствия применения тех или иных элементов. Другие, по мнению Т. Петрухиной дублируют в учетной политике чуть не все нормы законодательства, что тоже вряд ли полезно[38].

Как было указано выше, правила, по которым организации должны разрабатывать свою учетную политику для целей бухгалтерского учета, установлены ПБУ 1/2008.

Однако с 6 августа 2017 года эти правила были скорректированы приказом Минфина России от 28 апреля 2017 г. №69н. Отдельные нормы Положения приведены в соответствие с Федеральным законом №402-ФЗ, кроме того, частично введены нормы Международных стандартов финансовой отчетности (МФСО).

Большинство изменений в ПБУ затрагивают порядок выбора способов ведения бухгалтерского учета. В частности, в п 5.1 указано, что организация выбирает способы ведения бухучета независимо от выбора способов ведения бухучета другими организациями. Кроме того, если основное общество утверждает свои, обязательные к применению его дочерним обществом, стандарты бухучета, то дочернее общество выбирает способы ведения бухучета, исходя из этих стандартов.

Для отражения конкретного объекта бухгалтерского учета необходимо выбрать тот способ, который установлен федеральным стандартом бухгалтерского учета (ФСБУ). Если по конкретному вопросу ФСБУ предлагает несколько способов ведения бухучета, организация может выбрать один из них.

В случаях, когда выбор способа ведения бухучета, установленного ФСБУ, приводит к возникновению несоответствия положений учетной политики организации требованиям Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), организация может не применять данный способ.

Если же по конкретному вопросу в ФСБУ не установлены способы ведения бухучета, то организация разрабатывает эти способы, опираясь на нормы МСФО. Если в МСФО способ ведения бухгалтерского учета также не установлен, то организация разрабатывает соответствующий способ, исходя из ФСБУ по аналогичным или связанным вопросам[49].

Если и этот вариант не подходит, организация самостоятельно разрабатывает способ ведения бухучета, исходя из пунктов 5 и 6 ПБУ 1/2008 и рекомендаций в области бухгалтерского учета.

Таким образом, здесь прослеживается определенная иерархия законодательных актов:

— МСФО;

— положения ФСБУ по аналогичным вопросам;

— рекомендации в области бухгалтерского учета.

Прикрепленные файлы:

bda8769dcac461e8

e8c4daba2c8fd2dd