1.1 Организ ация работ ы службы в нутреннего ау дита
В настоящее вре мя практичес ки во всех стр анах мира с р азвитой ры ночной эко номикой, в то м числе и в Росс ии, функцио нируют общест венные инст итуты дипло мированных ау диторов.
Аудитор – это к валифициро ванный спе циалист, аттесто ванный на пр аво аудиторс кой деятел ьности в пор ядке, уста новленном з аконодател ьством РФ.
Аудиторские ор ганизации к ак субъект ы контроля р аспростран яют свою де ятельность н а платной до говорной ос нове, преж де всего н а организа ции негосу дарственно го сектора э кономики.
Целесообразно с мето дической точ ки зрения соз давать слу жбу внутре ннего ауд ита уже на н ачальном эт апе внедре ния стандарто в ИСО, ког да предпр иятие толь ко приступ ает к реа лизации по ложений ст андартов, а не пос ле заверше ния этих р абот. Созд ание служб ы внутренне го аудита я вляется св идетельство м понимани я руководст вом предпр иятия значе ния аудита к ачества и то го, что та кая служба от вечает интерес ам предпри ятия.
Служба внутре ннего ауд ита систем ы качества у комплектов ывается дву мя или более сотру дниками пре дприятия, и меющими выс шее образо вание и ка к минимум д вухгодичны й стаж пра ктической р аботы в об ласти качест ва, прошед шими специ альное обуче ние в соот ветствующи х учебных з аведениях и ли на учеб ных курсах, ор ганизованн ых на пред приятии. Фу нкции, ответст венность, по лномочия и пр ава аудиторо в устанавл иваются в и х должност ной инстру кции.
На предпри ятиях, где соз дание служб ы внутренне го аудита с истемы качест ва в виде от дельного стру ктурного по дразделени я затрудне но, аудит с истемы качест ва может про водиться вре менными гру ппами, спе циально фор мируемыми д ля этой це ли. При это м обязанност и аудиторо в возлагаютс я (без освобо ждения от ос новной работ ы) на спец иалистов по дразделени й предприят ия, наиболее тес но связанн ых с разработ кой и функ ционирован ием систем ы качества (от делов обес печения качест ва, стандарт изации, метро логии). К в ыполнению об язанностей ау диторов эт и специалисты до пускаются то лько после и х соответст вующего обуче ния, прохо ждения пра ктики и аттест ации.
Служба ауд ита качест ва не толь ко проводит ау дит всех по дразделени й предприят ия, участву ющих в работ ах по систе ме качеств а, но и са ма являетс я объектом по добного ау дита. Руко водство пре дприятия вре мя от време ни должно по лучать инфор мацию по р аботе этой с лужбы и оце нивать ее с поз иции требо ваний, пре дъявляемых с истемой качест ва, действу ющей на пре дприятии, к ау диту качест ва.
Для эффект ивного пла нирования ау дита до на писания пис ьма-обязате льства и до з аключения до говора о про ведении ау дита аудиторс кая фирма до лжна согласо вать с руко водством э кономическо го субъект а основные ор ганизацион ные вопрос ы, связанн ые с прове дением ауд ита.
На начально м этапе ау дитор дол жен ознако миться с ф инансово-хоз яйственной де ятельность ю экономичес кого субъе кта и имет ь информац ию о внешн их и внутре нних фактор ах, влияющ их на хозя йственную де ятельность э кономическо го субъект а.
Аудитору с ледует озн акомиться с:
- организационно-управленческой стру ктурой клие нта;
- видами хоз яйственной де ятельности;
- структурой к апитала;
- технологическими особе нностями про изводства;
- уровнем ре нтабельност и;
- основными по купателями и пост авщиками;
- существованием дочер них и зав исимых орг анизаций.
Источниками по лучения инфор мации об ор ганизации д ля аудитор а должны я вляться:
- устав клие нта;
- протоколы з аседаний со вета директоро в, собрани й акционеро в либо дру гих аналог ичных орга нов управле ния;
- учетная по литика;
- бухгалтерская отчет ность;
- внутренние отчет ы контролеро в;
- материалы н алоговых про верок;
- материалы су дебных и арб итражных ис ков;
- беседы с ру ководством и ис полнительн ым персона лом;
- информация, по лученная пр и осмотре ос новных участ ков, складо в клиента.
С помощью про ведения ан алитически х процедур ау диторская ор ганизация до лжна выявит ь области, з начимые дл я аудита.
Обязательным ус ловием эффе ктивной работ ы службы я вляется на личие надле жащих орга низационны х и метод ических до кументов. Особое в нимание уде ляется разр аботке мето дических до кументов с це лью:
- обеспечить мето дическое е динство в по дходах, тр актовках и о ценках ауд иторов;
- обеспечить р аботу аудиторо в при прове дении опросо в, протоко лировании резу льтатов наб людений, офор млении отчето в;
- сократить потер и времени пр и аудите (з десь необхо димо отмет ить, что деф ицит време ни практичес ки не дает воз можности д аже достаточ но опытным ау диторам по лностью обс ледовать объе кт аудита).
При формиро вании мето дического обес печения де ятельности ау диторов мо гут быть ис пользованы по дходящие, но р азработанн ые за преде лами предпр иятия прав ила и мето дические про цедуры. Нар яду с доку ментами в сост ав методичес кого обеспече ния включа ются различ ного рода п амятки и мето дические пособ ия, облегч ающие работу э кспертов.
Внутренние про верки прово дятся со с ледующими це лями:
- оценка эффе ктивности фу нкциониров ания СМК и о пределение воз можностей и путе й ее улучше ния;
- выявление несоот ветствий в С МК (процедур ах, процесс ах, продук ции) устано вленным требо ваниям;
- определен ие всех пр ичин выявле нных несоот ветствий (ос новных, до полнительн ых, сопутст вующих);
- проверка и о ценка эффе ктивности корре ктирующих меро приятий по резу льтатам пре дыдущих про верок.
Проверки мо гут осущест вляться ка к персонало м службы к ачества (это х арактерно д ля крупных пре дприятий, г де в структуре с лужбы качест ва имеется от дел внутре нних проверо к), так и с пециально соз даваемыми гру ппами с пр ивлечением по дготовленн ых и аттесто ванных ауд иторов по в нутренним про веркам.
На этапе предварительного планирования оценивается возможность проведения аудита. Если аудиторская организация положительно решает вопрос, она переходит к формированию штата для проведения аудита и заключает договор с экономическим субъектом.
С помощью проведения аналитических процедур аудиторская организация должна выявить области, значимые для аудита.
В процессе подготовки общего плана и программы аудиторская организация оценивает эффективность системы внутреннего контроля и производит оценку риска системы внутреннего контроля.
В процессе аудита могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана аудита. Вносимые изменения, а также причины изменений аудитору следует подробно документировать.
В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки и составить график проведения аудита, подготовки отчета (письменной информации руководству клиента) и аудиторского заключения. В процессе планирования затрат времени необходимо учесть:
- реальные трудозатраты;
- расчет затрат времени в предыдущем периоде (в случае проведения повторного аудита) и его связь с текущим расчетом;
- уровень существенности;
- проведенные оценки рисков аудита.
В случае решения провести выборочный аудит, аудитор формирует выборку в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Аудиторская выборка».
В общем плане рекомендуется предусмотреть:
- формирование группы с учетом квалификации аудиторов;
- инструктирование всех членов команды об их обязанностях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельностью клиента, а также с положениями общего плана аудита;
- контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистента аудитора, за ведением ими рабочей документации и надлежащим оформлением результатов аудита;
- разъяснение руководителем аудиторской группы методических вопросов, связанных с практической реализацией аудиторских процедур;
- документальное оформление особого мнения члена аудиторской группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке того или иного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.
Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспертов в процессе проведения аудита.
В ходе аудиторской проверки аудитор обязан разобраться в системе бухгалтерского учета, которая применяется на проверяемом им экономическом субъекте, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он собирается определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур.
Масштаб и особенности системы внутреннего контроля, а также степень их формализации должны соответствовать размерам экономического субъекта и особенностям его деятельности.
Особенности системы внутреннего контроля могут способствовать в получения достаточной убежденности в том, что система бухгалтерского учета достоверно (или недостоверно) отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта.
В том случае, если аудитор убеждается, что он может опереться на соответствующие средства контроля, он получает возможность проводить аудиторские процедуры менее детально и (или) более выборочно, чем он делал бы в противном случае, а также может внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур и в предполагаемые затраты временя на их осуществление.
При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля аудиторскаяя организация обязана использовать не менее трехследующих градаций: высокая, средняя, низкая.
Изучение и оценка, особенностей бухгалтерского учета, изучение и оценка системы внутреннего контроля должны в обязательном порядке документироваться аудиторскими организациями в ходе аудиторской проверки.
Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики и порядок изучения и оценки системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля, а также планируют процедуры аудиторской проверки в зависимости от результатов такого изучения и оценки.
1.4 Преимущества и не достатки в нутреннего ау дита
Внутренний ау дит имеет р яд, как сво их преимущест в, так и не достатков.
К преимущест вам внутре ннего аудит а можно от нести:
- Эффективная с истема контро ля за хозя йственной де ятельность ю предприят ия;
- Способствует у лучшению к ачества ау диторских про верок;
- Внутренним ау диторам ну жно прилож ить меньше вре мени и уси лий для вы явления име ющихся отк лонений;
- Внутренний ау дит обычно луч ше обеспеч ивает потреб ность пред приятия в пре дыдущем, те кущем и пос ледующем ко нтроле, то гда как вне шний аудит в ос новном баз ируется на про верке гото вых отчетн ых данных.
К недостат кам внутре ннего аудит а можно от нести:
- В не достаточ ной мере о пределяет пр инцип неза висимости ау дитора;
- Одноразовые ау диторские ус луги со сторо ны стоят де шевле, чем посто янный контро ль со сторо ны внутрен них аудиторс ких служб пре дприятия;
- Существует воз можность построе ния ложного пре дставления в нешних ауд иторов о ф инансовом состо янии предпр иятия на ос нове ознако мления с отчет ами внутре нних аудиторо в.
Внутренний ау дит компан ии являетс я способны м выявлять не дочеты и о ценивать об щую эффект ивность де ятельности ко мпании. Фу нкции и ви ды внутрен него аудит а могут раз личаться в з ависимости от м асштаба ка мпании, ее в ида деятел ьности, од нако все о ни направле ны на одно – с нижение рис ков деятел ьности и у величение эффе ктивности ко нкретной ор ганизации.
1.5 Контроль к ачества ау диторской де ятельности
Развитие ау дита в Росс ийской Федер ации и за рубе жом показы вает, что к ау диторам со сторо ны пользов ателей пре дъявляются вес ьма высокие требо вания. Это с вязано с те м, что сни жение инфор мационного р иска возмо жно только пр и доверии к професс ионализму ау дитора и к ачеству его р аботы. Важ нейшим эле ментом обес печения качест ва работы ау диторов яв ляется дейст венный контро ль качеств а аудиторс ких услуг.
На междунаро дном уровне н аблюдаются те нденции к ус илению контро ля качеств а за аудиторс кой деятел ьностью. Ме ждународно й федерацие й бухгалтеро в признана необ ходимость про ведения мо ниторинга в об ласти собл юдения ее ч ленами требо ваний по ко нтролю качест ва. Европе йским Союзо м принята 8- я Директив а Европейс кой комисс ии, регламе нтирующая т акие вопрос ы контроля к ачества ау дита, как соз дание систе мы обеспече ния качест ва, разработ ка принципо в надзора со сторо ны государст венных и об щественных ор ганов, особе нности осу ществления ко нтроля качест ва работы ау диторов об щественно з начимых ко мпаний.
Законом об ау диторской де ятельности» пре дусмотрено тр и уровня ко нтроля качест ва аудита, д ва из котор ых являютс я внешними, а трет ий – внутре нним. Контро ль качеств а услуг в ау диторских ор ганизациях осу ществляетс я на основе Фе дерального з акона от 1 де кабря 2007 г. № 315-Φ 3 «О саморе гулируемых ор ганизациях» ( далее – За кон о саморе гулируемых ор ганизациях).
Предметом в нешнего ко нтроля качест ва работы я вляется соб людение ау диторской ор ганизацией и ау диторами требо ваний Зако на об аудиторс кой деятел ьности, ст андартов ау диторской де ятельности, пр авил незав исимости ау диторов и ау диторских ор ганизаций, Ко декса професс иональной эт ики аудиторо в.
Внешний ко нтроль качест ва работы ау диторских ор ганизаций, и ндивидуаль ных аудиторо в осуществ ляют саморе гулируемые ор ганизации ау диторов в от ношении сво их членов.
Внешние про верки контро ля качеств а аудита мо гут выполн яться:
уполномоченным фе деральным ор ганом по госу дарственно му регулиро ванию аудиторс кой деятел ьности. Ос новные фун кции, в то м числе ко нтрольная, это го органа состо ят в следу ющем:
- Организация и п ланирование ау дита;
- Надзор и ко нтроль за де ятельность ю аудиторс ких фирм;
- Проверка с истемы учет а и отчетност и аудиторс ких фирм;
Отметим, что а ккредитова нные професс иональные ау диторские объе динения мо гут провод ить провер ки только в от ношении чле нов своих объе динений.
Система про верки качест ва работы и ндивидуаль ных аудиторо в и аудиторс ких фирм в нешними про веряющими уст анавливаютс я уполномоче нным федер альным орг аном.
Уклонение от про ведения вне шней провер ки качеств а работы и ли непредст авление про веряющим все й необходи мой для про верки доку ментации мо гут служит ь основание м для анну лирования ау диторской ор ганизации и ли прекращение де ятельности и ндивидуаль ного аудитор а. Виновные в н арушениях мо гут быть пр ивлечены к от ветственност и, вплоть до а ннулирован ия у них к валификацио нного аттест ата аудитор а.
Внешний и в нутренний уро вни контро ля качеств а аудита обес печиваются ко нтролем за уро внем професс ионализма ау диторов.
Предварительный в нешний контро ль качеств а аудита осу ществляетс я путем сд ачи претен дентами кв алификацио нных экзаме нов на пра во занимат ься аудиторс кой деятел ьностью.
Текущий и пос ледующий в нешний контро ль качеств а аудита осу ществляетс я путем ор ганизации посто янного надзор а за деяте льностью ау диторов и ау диторских ф ирм.
Кроме того, с ледует учит ывать, что качество про веденного ау дита должно соот ветствоват ь условиям з аключенного до говора на про ведение ау диторской про верки и эти усло вия не дол жны противореч ить положе ниям законо дательства об ау диторской де ятельности.