Глава 2. Бухгалтерский учет формирования финансового результата ООО «Ганза»
2.1. Учет доходов и расходов в ООО «Ганза»
Информация о финансовых результатах возникает в ООО «Ганза» с целью стимулирования и обработки сведений об изменении финансового положения организации.
Организация учета доходов, расходов и финансовых результатов в ООО «Ганза» закреплена в учетной политике, ведется с учетом требований Федерального закона «О бухгалтерском учете Российской Федерации» [2]. В соответствии с учетной политикой для отражения финансового результата деятельности в рабочем плане счетов бухгалтерского учета ООО «Ганза» предназначены счета 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 97 «Расходы будущих периодов», 99 «Прибыли и убытки».
Учет финансовых результатов деятельности в ООО «Ганза» ведется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации».
Учет финансовых результатов деятельности в ООО «Ганза» ведется с использованием программного обеспечения «1С Бухгалтерия 8.2».
Учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности и определение финансового результата по ним ведется в ООО «Ганза» на счете 90 «Продажи» по субсчетам:
- 90-1 «Выручка»,
- 90-2 «Себестоимость продаж»,
- 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».
В течение года записи по субсчетам счета 90 ведутся в учете в ООО «Ганза» с нарастающим итогом. По кредиту субсчета 90-1 и дебету счета 62 отражается выручка от торговых операций. Одновременно себестоимость продаж списывается с кредита счета 41 «Расходы на продажу» в дебет субсчета 90-2.
По окончании месяца в ООО «Ганза» на счете 90 определяется финансовый результат путем сопоставления кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» с общим дебетовым оборотом по субсчету 90-2 «Себестоимость продаж». Полученный результат ежемесячно списывается с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки».
Таким образом, субсчета 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» на отчетную дату имеют сальдо, а синтетический счет 90 сальдо не имеет.
По окончании отчетного года в ООО «Ганза» субсчета 90-1, 90-2 (кроме субсчета 90–9), открытые по счету 90, списываются на субсчет 90-9:
- Д-т сч. 90-1, К-т сч.90-9 – выручка;
- Д-т сч. 90-9, К-т сч.90-2 – себестоимость продаж.
Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате учитываются в ООО «Ганза» следующим образом:
- Д сч. 90-2, К сч.51, 76.
Аналитический учет продаж в ООО «Ганза» ведется в разрезе торговых подразделений, групп номенклатуры (алкоголь, бытовая химия и пр.) и номенклатуре с целью выявить эффективность (рентабельность) продаж отдельных видов или групп товаров. Т. е. учет в ООО «Ганза» ведется по каждому виду товаров и групп товаров, а программа автоматически списывает себестоимость реализуемых товаров по отпускным ценам (то есть ведется количественно-суммовой учет).
Учет поступления товаров в ООО «Ганза» ведется по отпускным ценам следующим образом:
- Д сч. 41, К сч.60 – отражено поступление товара
- Д сч. 19, К сч.60 – отражен НДС.
- Д сч. 41 К сч.42 – выделена наценка.
Выручка от продаж в ООО «Ганза» определяется по мере ее начисления.
В целях совмещения налогового и бухгалтерского учета в ООО «Ганза» осуществляется учет каждой продажи.
Вся сумма полученной выручки собирается на счете 90.1 «Выручка» и оформляется записью:
- Д сч. 50 К сч. 90-1 — поступление выручки в кассу ООО «Ганза».
Так как у ООО «Ганза» установлены платежные терминалы для расчета с покупателями посредством банковских карт, то такой вид расчетов (эквайринг) фиксируется в учете ООО «Ганза» проводкой:
- Д сч. 51 (57) К сч 90-1.
Как отмечалось выше, после оформления выручки необходимо в учет ООО «Ганза» фиксируется выбытие товара: Д сч. 90-2 К сч. 41.
Поскольку ТМЦ числится на счете 41 по отпускным ценам, получается, что сумма выручки и сумма списания товара равны, поэтому необходимо списать проданную наценку проводкой:
- Д сч 90-2 К сч.42 (сторно).
Реализованная наценка является валовым доходом предприятия и называется реализованным наложением.
Рассмотрим сквозной пример по данным ООО «Ганза» за 1-ю декаду декабря 2016:
Таблица 2.1
Товарные операции ООО «Ганза» за 1-ю декаду декабря 2016
| Операция | Сумма с наценкой, руб. | Себестоимость, руб. | Наценка, руб. |
| Остаток на 30.11.2016 | 466 773,57 | 133 587,33 | |
| Приход | 589 793,10 | 453 687 | 136 106,10 |
| Расход всего: | 510 672,60 | ||
| в т. ч. выручка нал | 387 336,77 | ||
| в т. ч. выручка б/нал | 123 335,83 | ||
| Остаток на 10.02.2016 | 545 894,07 |
В бухгалтерском учете ООО «Ганза» были сделаны следующие записи:
Таблица 2.2
Отражение реализации в бухгалтерском учете ООО «Ганза»
| Дт | Кт | Сумма, руб. | Детализация | Примечание |
| 41 | 60 | 453 687 | Поступление ТМЦ | Вносится по каждому контрагенту |
| 41 | 42 | 136 106,10 | Наценка | |
| 50 | 90-1 | 387 336,77 | Поступила выручка в кассу | |
| 51 | 90-1 | 123 335,84 | Поступила выручка на р/счет | |
| 90-2 | 41 | 510 672,60 | Списана себестоимость ТМЦ по отпускным ценам |
Расчет реализованного наложения:
- (133 587,33 + 136 106,10) / (510 672,60 + 545 894,07) × 100% = 25,52%;
- 510 672,60 × 25,52% = 130 323,65 руб.
То есть в ООО «Ганза» валовый доход фиксируется сторнирующей проводкой:
Д сч 90-2 К сч. 42 на сумму 130 323,65 руб.
Особенностью организации учета финансового результата в ООО «Ганза» является отсутствие операций по производственным счетам: 20, 25, 26 в связи с тем, что исследуемая организация не является производителем товаров, а занимается исключительно торговлей товаров.
В учете ООО «Ганза» также используется счет 91, который предназначен для учета прочих поступлений, т. е. доходов, не связанных с выручкой (внереализационных в налоговом учете). По кредиту счета в рабочем плане счетов ООО «Ганза» выделены следующие субсчета:
- — 91.1 «Доходы от процентов»;
- — 91.2 «Доходы от участия в других организациях»;
- — 91.3 «Иные прочие поступления»;
- — 91.4 «Сальдо прочих доходов и расходов».
При этом счет 91.3 согласно Рабочего плана счетов ООО «Ганза» разбит на самостоятельные субсчета:
- — 91.3.1 «Арендная плата»
- — 91.3.2 «Доходы от участия в других организациях»
- — 91.3.3 «Поступления от продажи и выбытия имущества»
- — 91.3.4 «Доходы от совместной деятельности»
- — 91.3.5 «Иные доходы».
Информация на счетах 90 и 91 отражен таким образом, чтобы на ее основе было возможно заполнение соответствующих статей отчета о финансовых результатах.
В бухгалтерском учете расходы согласно учетной политики признаются исходя из следующих условий:
- — в соответствии с конкретным договором;
- — сумма расхода может быть определена;
- — имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции происходит уменьшение экономических выгод организации.
Счет 91 в ООО «Ганза» не связан напрямую с расходами на основную деятельность, а потому фиксируется расходы по сопутствующим основной деятельности операциям, спонтанно возникающие, связанные с уплатой процентов.
В учете ООО «Ганза» учет расходов ведется на 44 счете «Коммерческие расходы», так как на предприятии нет ни основного производства, ни общехозяйственных затрат. Учет ведется по-статейно.
Основные статьи расходов:
- Амортизация ОС;
- Аренда;
- Зар. плата;
- Налоги и взносы;
- Реклама;
- Транспортные услуги и т.д.
Все расходы фиксируются в дебет счета, а в конце месяца закрываются на финансовый результат. Данный счет может иметь сальдо только по затратам на доставку товаров.
Все остальные статьи закрываются проводкой:
- Д сч 90-2 К сч. 44.
В учете ООО «Ганза» затраты на услуги по доставке товаров отражаются проводкой:
- Д сч.41 К сч. 60;
Выбранный вариант учета зафиксирован в учетной политике ООО «Ганза».
При этом сумма расходов на доставку товаров распределяется между всей номенклатурой привезенной партии товаров. Расчет производится пропорционально стоимости каждого вида товаров.
Например, поступило 5 видов бытовой химии на сумму 150 тыс. руб. Сумма доставку товаров составила 30 тыс. руб.
Таблица 2.3
Расчет транспортных расходов по доставке партии бытовой химии
| Номенклатурная группа бытовой химии | Стоимость ТМЦ (тыс.руб.) | Сумма транспортных расходов(тыс.руб.) | Расчет |
| 1 | 35 | 7 | 35×30÷150 |
| 2 | 25 | 5 | 25 ×30 ÷ 150 |
| 3 | 38 | 7,6 | 38 ×30 ÷ 150 |
| 4 | 29 | 5,8 | 29 × 30 ÷ 150 |
| 5 | 23 | 4,6 | 23 × 30 ÷ 150 |
| Итого: | 150 | 30 |
То есть цена номенклатурной группы бытовой химии №1 уже будет не 35 тыс. руб., а 42 тыс. руб. (35 +7), № 2 – 30 тыс. руб. (25 + 5) и т.д.
В учете ООО «Ганза» при этом сделаны следующие записи:
Таблица 2.4
Учет транспортных расходов по доставке партии бытовой химии
| Номенклатурная группа бытовой химии | Дебет | Кредит | Сумма (тыс. руб.) |
| 1 | 41 | 60 | 42 |
| 2 | 41 | 60 | 30 |
| 3 | 41 | 60 | 45,6 |
| 4 | 41 | 60 | 34,8 |
| 5 | 41 | 60 | 27,6 |
ООО «Ганза» как налогоплательщик на УСН ведет книгу учета доходов и расходов (КУДиР). Минфин России приказом от 22 октября 2012 г. № 135н утвердил форму КУДиР и порядок ее заполнения.
Книгу учета в ООО «Ганза» ведется в электронном виде. Электронную КУДиР по окончании налогового периода (года) главный бухгалтер ООО «Ганза» распечатывает на бумаге, в том числе и незаполненные разделы. Книгу прошивают, нумеруют все страницы и указывают их количество на последнем листе. Место прошивки проклеивается, ставится печать (если есть) и подпись руководителя ООО «Ганза».
В налоговой инспекции книга учета доходов и расходов ООО «Ганза» в 2016 году не заверялась. Это правило действует с 2013 года. На каждый налоговый период (то есть ежегодно) в ООО «Ганза» заводится новая книга.
Операции вносятся в книгу в хронологическом порядке, каждая в отдельную строку. Нельзя вносить доходы и расходы, не подтвержденные документально. На каждую операцию должны быть соответствующие чеки, накладные, платежные поручения, кассовые ордера, договоры и другая первичка.
Книга учета доходов и расходов ООО «Ганза» состоит из четырех разделов.
2.2. Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)
В соответствии с планом счетов показатели «чистой прибыли» и «нераспределенная прибыль» формируется на разных счетах бухгалтерского учета ООО «Ганза». Величину чистой прибыли, можно узнать изучив счет 99 «Прибыли и убытки», остаток которого к концу отчетного года и представляет конечный финансовый результат деятельности организации за данный отчетный период.
Сумма чистой прибыли в ООО «Ганза» определяется заключительными оборотам декабря и оформляется проводкой:
- Д сч. 99 К сч 84 — отражена чистая прибыль отчетного года.
- Д сч. 84 К сч 99 — отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года
Счет 84 служит для обобщения информации о наличии и движении суммы нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) ООО «Ганза».
В рабочем плане счетов ООО «Ганза» на счете 84 открыта два субсчета:
- — 84-1 «Нераспределенная прибыль образованная»;
- — 84-2 «Нераспределенная прибыль использованная».
- — 84-3 «Непокрытый убыток».
На первый субсчет направляют нераспределенную прибыль ООО «Ганза», одновременно отражая это по дебету счета 99:
- Д сч. 99 К сч 84-1
По мере приобретения основных средств и осуществления других капитальных вложений (что отражается проводками по дебету счета 01 и кредиту счета 08) выполняется внутренняя запись:
- Д сч. 84-1 К сч 84-2
При дебетовом сальдо субсчета «Нераспределенная прибыль образованная» означает, что ООО «Ганза» допускает иммобилизацию собственных и привлеченных средств, что предполагает использование в качестве источника приобретения основных средств оборотные средства.
Проведем анализ субсчета по счету 99 «Прибыли и убытки» ООО «Ганза» за отчетный квартал с целью нахождения величины чистой прибыли (см.табл.2.16)
Таблица 2.5
Анализ субсчета по счету 99 «Прибыли и убытки» ООО «Ганза» за 3-й квартал 2016 г.
| Наименование и номер субсчета | Сальдо на конец месяца | ||
| 1-й месяц | 2-й месяц | 3-й месяц | |
| 99.1 «Прибыль\убыток от операций продажи» | 100000 (кредитовое) | 70000 (кредитовое) | 60000 (кредитовое) |
| 99.2 «Результаты прочих операций» | 10000 (дебетовое) | 10000 (дебетовое) | — |
| 99.5 «Начисление налога на прибыль» | 18000 | 12000 | 12000 |
Из таблицы видно, что значение чистой прибыли в 1-й месяц составило 72 000 рублей, во 2-й месяц – 48 000 рублей, в 3-й месяц – 48 000 рублей. По результатам расчета Обществом за квартал получено прибыли на сумму 168 000 рублей (72 000 + 48 000 + 48 000).
Решение о распределении чистой прибыли принимают собственники (учредители) ООО «Ганза».
Чистая прибыль в ООО «Ганза»может быть использована на:
- — выплату дивидендов акционерам (участникам) организации;
- — создание и пополнение резервного капитала;
- — погашение убытков прошлых лет.
В первых двух случаях использование чистой прибыли в учете ООО «Ганза» отражается по дебету счета 84:
Д сч. 84-1 К сч. 75 (70) – начислены дивиденды акционерам (участникам) организации;
Д сч. 84 К сч. 82 — направлена чистая прибыль на создание и пополнение резервного капитала организации.
Если собственники ООО «Ганза» принимают решение направить чистую прибыль на погашение убытков прошлых лет, то в учете делают проводку по субсчетам счета 84:
Д сч. 84-1 К сч. 84 -3 – чистая прибыль направлена на погашение убытков прошлых лет.
После того как в учете ООО «Ганза» отражено использование прибыли (погашение убытка), сальдо по субсчету 84-1 показывает сумму нераспределенной прибыли. Эту сумму можно перенести на соответствующий субсчет:
Д сч. 84-1 К сч. 84-2 – отражена сумма нераспределенной прибыли организации.
Собрание акционеров (участников) ООО «Ганза» может принять решение вообще не распределять полученную прибыль (или оставить нераспределенной какую-то ее часть).
Рассмотрим пример. По итогам прошедшего года чистая прибыль ООО «Ганза» составила 3552 тыс. руб.
31 декабря прошедшего года при реформации баланса бухгалтер ООО «Ганза» сделал проводку:
Д сч. 99 К сч. 84-1 — 3552 тыс. руб. – отражена чистая прибыль.
В феврале текущего года на общем собрании акционеров ООО «Ганза» было решено использовать чистую прибыль следующим образом:
— 5% направить на пополнение резервного капитала;
— 50% направить на выплату дивидендов акционерам.
— На основании этого решения бухгалтер ООО «Ганза» отразил использование прибыли проводками:
Д сч. 84-1 К сч. 82 – 178 тыс. руб. (3552 руб. × 5%) – направлены средства на пополнение резервного капитала;
Д сч. 84-1 К сч. 75 – 1776 тыс. руб. (3552 руб. × 50%) – направлены средства на выплату дивидендов акционерам;
Д сч. 84-1 К сч. 84-2 – 1598 тыс. руб. (3552 – 178 – 1776) – отражена сумма нераспределенной прибыли.
Решение о том, за счет каких средств будет погашен полученный убыток, тоже принимают собственники (учредители) ООО «Ганза».
Убыток может быть погашен за счет:
- — целевых взносов акционеров (участников) организации;
- — средств резервного капитала;
- — средств нераспределенной прибыли прошлых лет.
В первых двух случаях, бухгалтер ООО «Ганза» сделает проводки по кредиту счета 84:
Д сч. 75 (70) К сч. 84-3 – на погашение убытка направлены целевые взносы акционеров (участников) организации;
К сч. 82 Д сч. 84-3 – на погашение убытка направлены средства резервного капитала.
Если собственники ООО «Ганза» примут решение погасить убыток за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, то бухгалтер в учете сделает проводку по субсчетам счета 84:
Д сч. 84-1 К сч. 84-3 – нераспределенная прибыль прошлых лет направлена на погашение убытка.
Убыток также может быть списан с баланса, если общее собрание ООО «Ганза» примет решение уменьшить уставный капитал до величины чистых активов организации.
После того как будут зарегистрированы соответствующие изменения в учредительных документах, бухгалтер ООО «Ганза» сделает в учете следующую проводку:
Д сч. 80 К сч. 84-3 – уставный капитал уменьшен до величины чистых активов организации.
Общее собрание акционеров ООО «Ганза» может также принять решение не погашать убыток отчетного года и оставить его на балансе организации.
Таким образом, формируемый в бухгалтерском учете ООО «Ганза» финансовый результат и его использование ведется в соответствии с действующим законодательством.
Отрицательным моментом в организации учета финансовых результатов в ООО «Ганза» является отсутствие системы внутреннего аудита финансовых результатов деятельности предприятия. Внешний аудит финансовых результатов проводится нерегулярно, последний раз аудиторская проверка финансовых результатов проводилась в 2014 году.