Учет и анализ расходов на продажу. Часть 2.

---

Страницы:   1   2   3

---

1.3. Цели, задачи и информационная база анализа расходов на продажу

Основное требование коммерческой деятельности – рациональное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов вызывает необходимость тщательного учета и анализа расходов. Задачи анализа издержек основываются на этом требовании. Основными из них являются:

• Оценка изменений издержек в сравнении с прошлыми периодами;
• Выявление, расчет экономии или перерасхода издержек обращения в целом и по отдельным статьям, элементам затрат, торговым группам или наименованиям;
• Изучение влияния факторов на уровень издержек обращения в целом и по отдельным статьям; изыскание резервов экономии (снижения) затрат при сохранении или улучшении качественных и количественных показателей в коммерческой деятельности, выявление нерациональных, низкоэффективных, непроизводственных расходов; потерь; разработка мер по их снижению и ликвидации.

В качестве источника информации об издержках в сфере товарного обращения следует использовать данные бухгалтерского учета, первичной документации о расходах, данные аналитического учета затрат, сведения об изменении цен, тарифов и ставок за услуги, уровне инфляции и т.д.; годовой и квартальной бухгалтерской отчетности – «Отчет о прибылях и убытках», форма №2, где издержки обращения отражаются по строке «Коммерческие расходы»; данные по элементам затрат  из раздела 6 приложения к бухгалтерскому балансу годовой бухгалтерской отчетности; а также статистическую отчетность форма № П-4 «Сведения о численности, заработной плате и движению работников» и др.

Анализ издержек может осуществляться по статьям, элементам, товарным группам и наименованиям, по группам расходов, разделяемым по отношению к товарообороту  (переменные, постоянные) и другим классификационным группам.

Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно в соответствии со ст. 252 части II НК РФ. При этом возможно использование номенклатуры из основных статей издержек, рекомендованных Методическими рекомендациями по учету затрат, включаемых в издержки обращения  и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденными Роскомторгом и Минфином РФ 20.04.95 « 1-550, 32-2».[1]

Таким образом, управление текущими затратами торгового предприятия требует наличия широкого круга информации, определенным образом обработанной и обобщенной. Исходя из этого, система показателей текущих затрат рассматривается как инструмент, посредством которого можно выявлять тенденции их изменения.

1.4. Сравнительная характеристика методов анализа расходов на продажу

Важным инструментом управления текущими затратами торгового предприятия является система показателей издержек обращения, которая позволяет оценить издержки в процессе экономического анализа.

Анализ издержек обращения рассматривается как один из основных элементов анализа финансовых результатов торгового предприятия. Необходимым условием получения прибыли является определенная степень развития предприятия, при которой обеспечивается повышение выручки от реализации над текущими затратами. На этом этапе отчетливо прослеживается взаимосвязь между текущими затратами, выручкой от реализации и прибылью.

Основной целью анализа издержек обращения, как основного элемента текущих затрат торгового предприятия, является определение комплекса показателей, которые позволят оценить роль издержек обращения в системе формирования финансовых результатов торгового предприятия.

Для принятия управленческих решений по поводу закупки и сбыта товаров, финансов, инвестиций, необходима постоянная деловая осведомленность, аналитическое прочтение исходных данных в зависимости от цели анализа.

Основным методом экономического анализа издержек обращения является дедуктивный метод, т.е. от общих показателей к оценке факторов их формирующих.

Борьба за рациональное использование материальных трудовых и финансовых ресурсов в сфере товарного обращения требует правильной постановки учета, контроля и анализа. Этим определяются задачи анализа текущих затрат в торговле. В современных условиях основными задачами анализа издержек обращения являются:

1. Анализ выполнения сметы издержек обращения в отчетном периоде;
2. Изучение тенденций изменения издержек обращения за анализируемый период;
3. Определение основных факторов, оказывающих влияние на сумму и уровень издержек обращения, оценка степени их воздействия;
4. Изыскание резервов экономии ресурсов предприятия при одновременном улучшении качественных показателей его деятельности;
5. Выявление нерациональных расходов и потерь, разработка мер, направленных на их ликвидацию.

Информационное обеспечение анализа издержек обращения связано, прежде всего, с бухгалтерской отчетностью. В годовой и квартальной отчетности организаций потребительской кооперации, осуществляющих торговую деятельность, предусмотрен «Отчет об издержках обращения». В данном отчете отражаются абсолютные величины издержек обращения по основным статьям и в целом по организации.

Таким образом, управление текущими затратами торгового предприятия требует наличия широкого круга информации, определенным образом обработанной и обобщенной. Исходя из этого, система показателей текущих затрат рассматривается как инструмент, посредством которого можно выявлять тенденции их изменения.

Под системой показателей издержек обращения понимается упорядоченное множество взаимосвязанных и взаимосогласованных показателей.

В экономической работе применяется множество показателей издержек обращения, каждый из которых несет свою информационно-аналитическую нагрузку. Но ни один из них не может в полной мере отразить все аспекты управления ими. Именно в этой связи в экономической работе необходима система показателей издержек обращения.

Среди важнейших показателей выделяются следующие группы:

• Абсолютные показатели;
• Относительные показатели;
• Структурные показатели;
• Предельные показатели;
• Индексные показатели.

Издержки обращения могут быть выражены как абсолютной суммой, так и относительным показателем – уровнем издержек обращения, выраженным в процентах к обороту розничной торговли.

Абсолютный показатель издержек обращения характеризует общую сумму расходов предприятия за определенный период. К абсолютным показателям относятся сумма издержек обращения, себестоимость торговой деятельности (СТД), которые рассчитываются по формулам:

И=И_пост.+И_пер.                          (1)

где:  И – сумма издержек обращения, руб.

И_пост. – сумма постоянных издержек обращения, руб.

И_пер. – сумма переменных издержек обращения, руб.

И=МЗ+ФЗП                                (2)

где:  МЗ – материальные затраты, руб.

ФЗП – затраты на оплату труда, руб.

СТД=З_т+И                                   (3)

где:  З_т – затраты на покупку товаров, руб.

Однако этот показатель не дает представления о результате, полученном на каждый рубль затрат, т.е. об эффективности произведенных расходов.

Уровень издержек обращения (У_И) характеризует издержкоемкость осуществления торговой деятельности.

У_И = И / О * 100%                       (4)

Он рассчитывается как на весь объем деятельности предприятия, так и по отдельным товарным группам. Также рассчитывается уровень постоянных (У_пост.) и переменных (У_пер.) издержек обращения, уровень затратности основных фондов (У_Иоф), оборотных средств (У_Иос), труда (У_Ифзп) и ресурсов в совокупности (У_Ир). Уровень издержек обращения значительно колеблется по регионам и типам торговых предприятий, что обусловлено особенностями покупательной способности населения, развития производства товаров, транспортных коммуникаций, условиями товароснабжения торговой сети, объемом и структурой оборота розничной торговли.

Для характеристики результативности затрат и их эффективности применяется показатель рентабельность издержек обращения (Р_И).

РИ = П / И * 100%                       (5)

Экономический смысл показателя издержкоотдачи заключается в том, что он характеризует объем деятельности, полученного на 100 рублей произведенных затрат. Рентабельность издержек обращения показывает сумму прибыли, полученную на 100 рублей произведенных затрат.

Уровень издержек обращения должен соответствовать их оптимальному размеру и структуре. Не всегда снижение суммы издержек обращения ведет к положительному результату. Для оценки абсолютного прироста суммы издержек обращения используется формула

∆И = И₁ – И₀                                (6)

где:  ∆И – сумма абсолютной экономии издержек обращения, руб.

И₁, И₀ – сумма издержек обращения отчетного и базисного года, руб.

Расчет абсолютной суммы издержек обращения должен быть дополнен расчетом относительной экономии (перерасхода). Для определения относительного отклонения следует скорректировать базисное значение издержек обращения на оборот розничной торговли отчетного года.

Сумма относительной экономии (перерасхода) издержек обращения представляет собой разницу между издержками отчетного года и базисными издержками, скорректированными на фактический объем оборота. Но, исходя из того, что издержки обращения в своем составе неоднородны и представляют совокупность постоянных и переменных издержек, следует учитывать их условное деление.

Используя метод сравнения, издержки обращения за анализируемый год следует сопоставлять с данными за более длительный период, для того чтобы выяснить их динамику и установить темп изменения.

Предельные показатели определяются по формуле

ПРИ = (И_n – И_n-1) / (О_n – О_n-1)     (7)

где:  ПРИ – предельные издержки, руб./ед.;

И_n – сумма издержек n-го периода, руб.;

И_n-1 – сумма издержек предшествующего периода, руб.;

О_n – оборот розничной торговли n-го периода, ед.;

O_n-1 – оборот розничной торговли предшествующего периода, ед.

При проведении анализа издержек обращения определяются индексы суммы и уровня издержек обращения. Изменение суммы издержек обращения оценивается индексом суммы издержек (I_n).

I_n = И_n / И_n-1                                          (8)

Рост издержек обращения является экономически оправданным, когда он связан с повышением качества обслуживания, направлен на ускорение оборачиваемости товаров, совершенствование товародвижения и ведет к росту объема деятельности и увеличению доли рынка, завоеванной предприятием. Для оценки динамики издержек обращения целесообразно использовать индекс уровня издержек обращения (I_у)

I_у = У_n / У_n-1                                    (9)

где:  У_n – уровень издержек n-го периода, %;

У_n-1 – уровень издержек предшествующего периода, %

В результате трансформации данного индекса в экономическом анализе и при прогнозировании издержек может быть использована мультипликативная модель динамики издержек обращения следующего вида.

I_И=I_у*I_О                                          (10)

где:  I_О – индекс роста оборота розничной торговли;

I_И – индекс роста издержек обращения.

Стратегическая модель управления издержками, направленная на их оптимизацию, предусматривает необходимость обеспечения следующей пропорции в темпах роста прибыли, оборота розничной торговли и затрат.

I_П >I_О >I_И                                       (11)

где:  I_П – индекс роста прибыли.

Только такое соотношение важнейших экономических показателей обеспечит снижение уровня издержек обращения и повышение эффективности их использования за счет увеличения их отдачи и прибыли на каждые 100 рублей затрат.

Также к индексным показателям издержек обращения относится темп изменения уровня издержек (Т_у), который определяется по формуле

Т_у = (У_n – У_n-1) / У_n-1                       (12)

Таким образом, при анализе и планировании издержек торговым предприятием необходимо пользоваться показателями абсолютной суммы и уровня издержек обращения по общему уровню и отдельным статьям.

1.5. Учет результатов от продаж товаров, продукции, работ и услуг

Наличие и движение товаров, их реализация отражаются на следующих счетах:

На счете 41 «Товары» товары учитываются как по покупным ценам, так и по ценам продажи. Предприятия оптовой торговли ведут учет на счете 41 «Товары» по покупным ценам (фактической себестоимости) за минусом НДС, предприятия розничной торговли – по покупным ценам, если учетной политикой предусмотрено ведение учета товаров в покупных ценах, или по продажным ценам, если учетной политикой предусмотрено ведение учета товаров в продажных ценах с использованием счета 42 «Торговая наценка». Если предприятие розничной торговли ведет учет товаров в продажных ценах, стоимость остатка товаров отражается в, балансе в покупных ценах без учета начисленной торговой наценки, приходящейся на остаток товаров.

Счет 42 «Торговая наценка» используется при учете товаров на счете 41 «Товары» по ценам продажи. Данный счет предназначен для учета торговой наценки. При этом методе облегчается учет движения товарных запасов, но снижается возможность регулирования цен реализации.

Счет 44 «Расходы на продажу» предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

На предприятиях торговли на счете 44 «Расходы на продажу» могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения):

— на перевозку товаров;

— на оплату труда;

— на аренду;

— на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;

— по хранению и подработке товаров;

— на рекламу;

— на представительские расходы;

— другие аналогичные по назначению расходы.

На нем в течение отчетного периода собираются все затраты торгового предприятия, которые в конце отчетного периода списываются в дебет счета 90 «Продажи».

При учете товаров по ценам продажи делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:

— на стоимость приобретенных товаров:

Д41 «Товары»

К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

— на сумму НДС по приобретенным товарам:

Д 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»

субсчет 19-3 «НДС по приобретенным материально-производственным запасам»

К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Начисление суммы торговой наценки отражается бухгалтерскими записями на счетах бухгалтерского учета:

Д 41 «Товары»

К 42 «Торговая наценка».

Списание реализованных товаров по ценам продажи отражается бухгалтерскими записями на счетах бухгалтерского учета:

Д 90 «Продажи» субсчет 90-2 «Себестоимость продаж

К 41 «Товары».

Списывается сумма торговой наценки. Бухгалтерская запись делается на отрицательное число, соответствующее торговой наценке по реализованным товарам:

Д 90 «Продажи» субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» К 42 «Торговая наценка».

Списываются расходы на продажу товаров бухгалтерскими записями на счетах бухгалтерского учета:

Д 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» К 44 «Расходы на продажу».

На сумму выручки, полученной от реализации товаров (в том числе налог на добавленную стоимость), делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:

Д 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

К 90 «Продажи» субсчет 90-1 «Выручка» или при реализации в розницу:

Д 50 «Касса»

К 90 «Продажи» субсчет 90-1 «Выручка».

На сумму НДС в цене реализации товаров делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:

Д 90 «Продажи» субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость»

К 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС».

На сумму прибыли от реализации товаров делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:

Д 90 «Продажи» субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

К 99 «Прибыли и убытки».

Финансовый результат организации определяется в сумме нераспределенной прибыли (чистой прибыли), которая подлежит распределению между акционерами (участниками) организации. Нераспределенная прибыль определяется как результат от продаж по обычным видам деятельности организации, от прочих доходов и расходов, а также чрезвычайных доходов и расходов организации, уменьшенных на причитающиеся платежи в бюджет по налогу на прибыль.

Бухгалтерский учет операций по продаже товаров, готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг ведется с использованием счета 90 «Продажи», где отражаются доходы (выручка), расходы, а также финансовый результат по обычным видам деятельности организации. На этом счете отражаются также операции тех организаций, предметом деятельности которых является осуществление следующих операций:

— предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;

— предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

— участие в уставных капиталах других организаций и т.п.

В бухгалтерском учете доход (выручка) от продажи по обычным видам и предметам деятельности организации отражается в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принципом начисления), т.е. по мере отгрузки товаров, продукции, работ и услуг и предъявления расчетных документов к оплате.

Показатель выручки (дохода) от продаж товаров, продукции, работ и услуг, являющихся продуктом их обычной (уставной) деятельности, определяется в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

При этом по мере отгрузки товаров, продукции, работ и услуг и предъявления к оплате расчетных документов производятся записи:

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 – отражена договорная (продажная) стоимость ценностей;

Д-т сч. 90 К-т сч. 20, 23, 43 – списана себестоимость производства продукции, работ и услуг

или

Д-т сч. 90 К-т сч. 41, 44 – списана стоимость проданных товаров и сумма издержек обращения.

Не признается операцией по продаже поставка продукции (товаров), если в соответствии с договором выручка определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете. Например, при экспорте, когда момент перехода права владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией (товарами) и риска ее случайной гибели от организации к покупателю (заказчику) определяется датой перехода права собственности или иной датой, устанавливаемой сторонами в договоре. При этом делаются записи:

Д-т сч. 45 К-т сч. 41, 44 – списаны стоимость проданных товаров и издержки обращения, приходящиеся на них;

Д-т сч. 45 К-т сч. 43, 44 – списана стоимость проданной продукции и сумма расходов на продажу, приходящихся на нее;

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 – отражена выручка от продажи ценностей, выполненных работ и услуг при ее признании;

Д-т сч. 90 К-т сч. 45 – одновременно списана стоимость ценностей, выполненных работ и оказанных услуг.

Плановая себестоимость проданной продукции, а также суммы разниц списываются в дебет счета 90 «Продажи» в корреспонденции со счетами, на которых учитывалась эта продукция.

При условии участия организации в расчетах в учете делаются записи:

Д-т сч. 004 – отражена стоимость полученных для продажи товаров согласно расчетным документам поставщиков;

Д-т сч. 62 К-т сч. 76 – отражена продажная стоимость проданных товаров;

Д-т сч. 76 К-т сч. 90 – отражена сумма выручки посреднической организации (комиссионное вознаграждение);

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 – отражена сумма НДС от выручки посредника;

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 – получены денежные средства от покупателя;

Д-т сч. 76 К-т сч. 51 – перечислены денежные средства продавцу.

При условии продажи товаров без участия организации в расчетах на сумму причитающегося к получению (полученного) комиссионного вознаграждения делаются записи:

Д-т сч. 62 (51) К-т сч. 90 – отражена выручка;

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 – отражен НДС;

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 – отражено получение денежных средств по договору комиссии.

При продажах товаров на экспорт выручка от продаж отражается по кредиту счета 90 в рублях в сумме, определенной путем пересчета иностранной валюты в рубли по курсу Банка России на дату ее признания – дату отгрузки и предъявления документов к оплате либо поступления денежных средств на расчетный счет организации.

Оценка выручки от продаж может осуществляться в условных денежных единицах. В этом случае выручка отражается по кредиту счета 90 в рублях в сумме, исчисленной путем пересчета используемой для оценки обязательств иностранной валюты по установленному курсу пересчета на дату, принятую в договоре.

Приведем примеры отражения в учете данных операций.

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 – отражена выручка и задолженность покупателя в оценке на дату отгрузки и предъявления расчетных документов к оплате;

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 – получены денежные средства и погашена задолженность в оценке (например, на дату перечисления покупателем денежных средств).

На разницу (суммовую разницу) делается дополнительная запись:

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 – на увеличение выручки и обязательств, если курс рубля понизился

или

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 – сторнируется договорная стоимость отгруженных товаров, продукции (работ, услуг) и величина дебиторской задолженности на суммовую разницу;

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 – доначисляется (сторнируется) НДС.

Оценка выручки при товарообменных операциях производится по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

В бухгалтерском учете указанные сделки отражаются в следующем порядке:

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 – отражена выручка в оценке получаемых товаров (ценностей);

Д-т сч. 07, 08, 10, 20, 41 и др. К-т сч. 60 – отражена стоимость полученных ценностей, принятых работ или услуг;

Д-т сч. 60 К-т сч. 62 – произведен взаимозачет задолженностей.

Для целей налогообложения организация (кроме расчетов по налогу на прибыль) может в соответствии с налоговым законодательством и своей учетной политикой определять выручку от продажи товаров, продукции (работ, услуг) по мере их отгрузки и предъявления расчетных документов к оплате (по отгрузке) или на дату поступления денежных средств в оплату отгруженной продукции (по оплате). При выборе организацией метода определения выручки для целей налогообложения по оплате данные ее бухгалтерского учета по продажам требуют приведения их в соответствие с оплаченной частью выручки[19].

Бухгалтерский учет операций по продажам товаров, продукции, работ и услуг на счете 90 «Продажи» ведется в порядке, позволяющем организациям, с одной стороны, определять ежемесячно финансовый результат (прибыль или убыток), с другой – для целей бухгалтерской отчетности накапливать в течение отчетного года информацию о данных, формирующих структуру показателей счета 90, которые участвуют при определении финансового результата. Для этого организации открывают на счете 90 следующие субсчета:

90-1 «Выручка» – для учета выручки от продаж;

90-2 «Себестоимость продаж» – для учета себестоимости проданных товаров, продукции, работ и услуг, по которым на субсчете 90-1 признана выручка;

90-3 «Налог на добавленную стоимость» – для учета сумм налога на добавленную стоимость, включенных в цену проданных товаров, продукции, работ и услуг;

90-4 «Акцизы» – для учета сумм акцизов, включенных в цену проданной продукции;

90-5 «Экспортные пошлины» – для учета сумм экспортных пошлин;

90-9 «Прибыль (убыток) от продаж» – для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц.

1.6. Методика аудита доходов и расходов от продаж товаров

Планирование аудита – один из важнейших этапов аудиторской проверки, на котором вырабатывается оптимальная стратегия и тактика проведения аудита с учетом индивидуальных особенностей каждого аудируемого лица. От того, как аудитор спланировал проведение проверки, зависит рациональность использования трудоресурсов аудиторской организации, минимизация затрат и времени проведения аудита, риск не обнаружения существенных ошибок в финансовой (бухгалтерской) отчетности клиента.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Нормативное регулирование этапа планирования аудита установлено международными стандартами МСА 300 «Планирование», а также Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности N 3 «Планирование аудита», утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 N 696 (ред от 22.12.2011 г.). Согласно п. 3 данного правила планирование предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

При аудите операций по отгрузке и продаже готовой продукции одной из задач является проверка правильности учета расходов, связанных со сбытом и продажей продукции. От их размеров зависит величина прибыли от продажи продукции.

В ходе проведения аудита расходов на продажу можно выделить следующие направления проверки:

1) Оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

2) Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете (проверка оборотов и сальдо по счетам);

3) Проверка правильности формирования отчетных показателей.

При оценке эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе проверки коммерческих расходов применяются следующие процедуры.

1) Ознакомиться с рабочим планом счетов, разрабатываемым организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению и содержащим синтетические и аналитические счета. Установить его особенности и проверить соответствие применяемых на практике синтетических и аналитических счетов рабочему плану счетов.

2) Ознакомиться с учетной политикой организации с целью установления способов ведения бухгалтерского учета (позиции, по которым действующее законодательство допускает возможность выбора одного способа из нескольких) требованиям нормативных актов.

Учетной политикой организации должен быть предусмотрен порядок списания и распределения расходов на продажу.

По истечении каждого месяца расходы на продажу списывают на себестоимость проданной продукции. На отдельные виды продукции они относятся прямым путем, а при невозможности распределяются пропорционально их производственной себестоимости, объему проданной продукции по оптовым ценам организации или другим способом.

Если в отчетном месяце продается только часть выпущенной продукции, то сумму расходов по продаже распределяют между проданной и непроданной продукцией.

Аналитический учет является наиболее трудоемким, так как составляет основу бухгалтерского учета в той степени детализации учитываемых объектов, в какой это нужно для аппарата управления торговой организации, а также ее внешним пользователям. Аналитический учет коммерческих расходов в соответствии с Планом счетов ведется по видам и статьям расходов.

Каждое предприятие самостоятельно выбирает для себя методику аналитического учета. При этом могут быть использованы многографные карты или ведомости, в которых для каждой отдельной статьи отводится специальная графа. Итог записанных в каждой графе сумм показывает размер произведенных расходов. В отдельной итоговой графе фиксируется общая сумма издержек, которая должна быть равна данным на синтетическом счете 44 «Расходы на продажу», субсчет «Издержки обращения». Учет в картах или ведомостях ведется отдельно по структурным подразделениям, а внутри них – по статьям издержек обращения. Возможен вариант, когда аналитический учет ведется в разрезе статей издержек обращения, а внутри – по структурным подразделениям.

Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ред. от 04.11.2014 г.) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Аудиторы проверяют:

— соответствие применяемых в организации форм первичной документации унифицированным формам, утвержденным на законодательном уровне;

— наличие в документах, не являющихся унифицированными (типовыми), обязательных реквизитов;

— правильность заполнения обязательных реквизитов в документах;

— наличие утвержденного руководителем организации перечня лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов;

— правильность внесения исправлений в документы и наличие в них незаверенных подчисток и помарок;

— правильность отражения документов в учетных регистрах.

При изучении первичных документов также следует провести юридическую экспертизу договоров на оказание услуг, выполнение работ, поставку товаров; изучить регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность, регистры налогового учета в части учета коммерческих расходов.

Первичными документами, подтверждающими факт выполнения рекламных работ и услуг, являются:

— договор на оказание рекламных услуг;

— протокол согласования цен на рекламные услуги;

— документация, предоставляющая право размещения средства наружной рекламы и информации;

— акт сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг), подписанный рекламораспространителем и рекламодателем;

— счета-фактуры от исполнителя рекламных услуг;

— документы, подтверждающие оплату рекламных услуг (платежное поручение, корешок приходного ордера);

— требование-накладная (ф.М –11) и накладная на отпуск материалов на сторону (ф.М-15); лимитно — заборная карта (форма N М-8) для оформления перемещения материалов, используемых в рекламных целях;

— требование-накладная (унифицированная форма N ТОРГ-12) и накладная на внутреннее перемещение, передачу товара (унифицированная форма N ТОРГ-13) для оформления перемещения товаров, используемых в рекламных целях;

— расчетно-платежная ведомость (унифицированная форма N Т-49) для учета заработной платы, начисленной в связи с производством рекламных расходов;

— акт о списании товаров (готовой продукции) в рекламных целях;

— акт об уценке товаров;

— бухгалтерские справки-расчеты и др. документы.

Расходы на представительские цели подтверждают следующие документы:

— счета предприятий общественного питания;

— товарные чеки;

— чеки ККТ;

— документы, подтверждающие оплату транспортных расходов;

— документы, подтверждающие оплату услуг переводчика;

— накладные, торгово-закупочные акты и т.п.

При документальном оформлении транспортных расходов, связанных с исполнением договора поставки или купли-продажи товаров, наиболее важными моментами являются следующие:

— в договоре должно быть определено, какая из сторон несет расходы по доставке товаров;

— документальным подтверждением того, что транспортные расходы действительно произведены (не фиктивны), являются соответствующие товаросопроводительные документы.

Таким образом, на этапе планирования аудитор получает информацию о деятельности аудируемого лица, которая необходима ему для разработки (составления) программы аудита.

При проверке правильности отражения операций в бухгалтерском учете применяются следующие процедуры проверки оборотов и сальдо по счету 44 «Расходы на продажу».

1) Проверить правильность включения затрат в состав расходов на продажу в соответствии с действующими нормативными документами.

2) Проверить соблюдение установленных нормативов расходов на рекламу и представительских расходов.

Аудитор проверяет:

— связаны ли расходы на рекламу с основной производственно-коммерческой деятельностью организации;

— существует ли смета расходов на рекламу, утвержденная руководителем (вопрос о составлении сметы решается на усмотрение руководителя предприятия);

— соблюдается ли порядок признания расходов исходя из принятого метода (начисления или кассового). При применении метода начисления расходы, связанные с рекламными мероприятиями, как и представительские расходы, должны быть отнесены к тому отчетному периоду, когда они возникли, независимо от времени их оплаты;

— соблюдаются ли нормы расходов на рекламу, включаемых в себестоимость продукции для целей налогообложения, так как в бухгалтерскую себестоимость данные расходы включаются полностью (в полном размере фактически произведенных затрат), а для исчисления налогооблагаемой прибыли составляется корректировка в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ.

— правильно ли отражены в бухгалтерском учете разницы, возникающие по представительским расходам. Причем в отношении представительских расходов, не всегда можно сразу сказать однозначно, какая разница возникнет у налогоплательщика: постоянная или временная. Исключение составляет случай, когда расходы, произведенные налогоплательщиком, не могут считаться с точки зрения НК РФ представительскими. Такая разница сразу признается постоянной, формирует постоянное налоговое обязательство, представляющее собой сумму налога, приводящую к увеличению налога на прибыль в отчетном периоде.

— применяются ли вычеты по НДС в отношении представительских расходов. Если налогоплательщик, осуществляя представительские расходы, уплачивает сумму налога, предъявленного ему поставщиками при приобретении товаров (работ, услуг), то он имеет право на вычет «входного» НДС, но только в размере, соответствующем нормативу представительских расходов, установленному п. 2 ст. 264 НК РФ.

Аудитор проверяет списание тары, использованной для упаковки продукции, после завершения процесса производства и сдачи продукции на склад на счет 44 «Расходы на продажу». Он проверяет, обоснованно ли ее стоимость включена в полную себестоимость продукции прямым путем проводкой: Д-т сч. 44 «Расходы на продажу» К-т сч. 10 «Материалы», или стоимость расходов по таре следовало распределить между отдельными видами реализованной продукции, исходя из их веса, объема, производственной себестоимости, проверяет периодичность этой процедуры.

Согласно нормативным документам по бухгалтерскому учету (п.9 ПБУ 10/99) расходы на продажу участвуют в формировании расходов по обычным видам деятельности, на базе которых, в свою очередь, формируется финансовый результат от обычных видов деятельности. При этом расходы на продажу могут признаваться в себестоимости проданной продукции полностью или частично. Однако аудитору необходимо определить возможность применения данного положения для конкретного предприятия, исходя из его учетной политики и реальной ситуации, так как в настоящее время возможно применение двух вариантов списания коммерческих расходов.

Выявленные аудитором нарушения, связанные со списанием расходов на продажу в полной сумме, приводят к:

— недостоверности учетных и отчетных данных;

— искажению налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

Полнота и правильность отражения в учете расходов на продажу изучаются при проверке операций по движению материалов, денежных средств, расчетных и других операций. В процессе проверки сопоставляются записи о расходах, приведенные в соответствующих журналах-ордерах, с записями в ведомости аналитического учета коммерческих расходов как по общему итогу за месяц, так и по отдельным статьям расходов, а также с данными счета 44 «Расходы на продажу» и Главной книги.

При осуществлении проверки правильности формирования отчетных показателей аудитор должен проверить соответствие данных синтетического учета показателям бухгалтерской отчетности (формы № 2).

В форме № 2 расходы на продажу в статью «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» не включаются, а отражаются по статье «Коммерческие расходы». По этой строке должна быть записана сумма, которая списана с кредита счета 44 «Расходы на продажу» в дебет счета 90 «Продажи».

В соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету, если организации, осуществляющие торговую деятельность, не признают учтенные издержки обращения в себестоимости проданных товаров полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности, сумма издержек обращения (в части транспортных расходов), приходящаяся на остаток непроданных товаров, отражается в форме № 1 по статье «Затраты в незавершенном производстве» группы статей «Запасы».

По окончании выполнения контрольных процедур, а также аудиторских процедур по проверке расходов на продажу, в рамках перечисленных направлений аудитор должен сформировать мнение о выполнении аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые для аудитора будут выступать критериями оценки ее достоверности, а выражение мнения о достоверности отчетности является, согласно законодательству, целью аудита.

---

Страницы:   1   2   3

---