2.5. Пути совершенствования бухгалтерского учета и анализа основных средств
Согласно действующей методике учета все расходы, связанные с выбытием основных средств, отражаются на счете 91, субсчет 91/2 «Прочие расходы» и, следовательно, непосредственно влияют на финансовый результат деятельности организации. Неодинаковая роль этих расходов в формировании налогооблагаемой прибыли обуславливает необходимость их раздельного учета для целей налогообложения. В связи с этим считаем целесообразным вести их учет на счете 91 в разрезе субсчетов 91/2/1 «Прочие расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль» и 91/2/2 «Прочие расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль». Согласно требованиям главы 25 Налогового Кодекса на субсчете 91/2 следует отражать стоимость объектов, списываемых в порядке ликвидации, а также расходы, непосредственно связанные со списанием (демонтаж, вывоз, и др.).
При безвозмездной передаче и взносе основных средств в счет вклада в уставный капитал другой организации стоимость выбывающих объектов и дополнительные сопряженные с этим расходы предлагаем отражать на субсчете 91/2/2 как расходы, не учитываемые при налогообложении.
В случае реализации объекта основных средств с убытком, расходы в пределах выручки (доходов) должны отражаться на субсчете 91/2/1 как уменьшающие налоговую базу, а остальные расходы — на субсчете 91/2/2 как не учитываемые при налогообложении текущего периода.
При этом в регистрах аналитического учета они будут отражены как расходы, принимаемые к расчету налоговой базы в следующих периодах пропорционально количеству месяцев оставшегося срока эксплуатации данного объекта.
Это означает осуществление переноса текущих убытков на будущее (прошлых убытков на настоящее) в соответствии с положениями ст. 283 Налогового Кодекса.
Помимо порядка определения амортизационных отчислений для целей налогообложения некоторые изменения произошли и в методике налогового признания расходов на ремонт основных средств. В частности, организации промышленности, агропромышленного комплекса, лесного хозяйства, транспорта, связи, строительства, геологии, жилищно-коммунального хозяйства вправе уменьшать налоговую базу на величину фактических затрат на ремонт. В то же время для остальных коммерческих организаций (торговля, бытовые услуги и т.п.) в целях налогообложения указанных расходов установлен лимит в размере 10% от первоначальной (восстановительной) стоимости объектов.
Если сумма фактических расходов на ремонт меньше или равна предельной сумме нормативных расходов, то налоговая база подлежит уменьшению на сумму фактических затрат. В случае превышения фактических затрат над нормативной величиной налоговая база уменьшается на сумму нормативных расходов, а разница учитывается для целей налогообложения как расходы будущих периодов с последующим отнесением на уменьшение налогооблагаемой прибыли в следующем порядке:
– для объектов со сроком полезного использования от 1 до 5 лет — равномерно в течение срока их полезного использования;
– для объектов со сроком полезного использования свыше 5 лет — равномерно в течение 5 лет.
Вследствие этого, в аналитическом учете должно соблюдаться разграничение расходов на ремонт применительно к нормативной их величине и сроку полезного использования соответствующих объектов основных средств.
Для учета специфических операций организация может вводить в План счетов бухгалтерского учета добавочные субсчета, используя свободные номера счетов. Рекомендуется внести в учетную политику предприятия и рабочий план счетов субсчет «Налогооблагаемая прибыль (убыток)». [18, c. 59]
Все субсчета к счетам 90 и 91 должны быть закрыты заключительными записями года, (в корреспонденции с субсчетами 90/9, 91/9). Но тогда появляется проблема переноса убытков на будущие налоговые периоды. Вместе с тем остается нерешенной и другая, не менее важная задача отражения на бухгалтерских счетах различных корректировок налогооблагаемой прибыли (например, ее единовременное уменьшение на величину сверхнормативных расходов на ремонт, осуществленных в непроизводственных организациях в прошлых периодах).
Таким образом, возникает необходимость отражения операций доначисления или уменьшения налогооблагаемых финансовых результатов против бухгалтерского сальдо доходов и расходов. Для учета подобных корректировок и переноса убытков на будущее (прошлых убытков на текущие периоды) предлагаем использовать отдельные субсчета к счетам 90 и 91 — 90/8 и 91/8 «Доначисление (уменьшение) налогооблагаемой прибыли». Заключительными записями года субсчета 90/8 и 91/8 закрываются в корреспонденции с субсчетами 90/9 и 91/9. Эти проводки показывают сальдо доначислений и уменьшений налоговой базы в результате осуществления обычной и прочей деятельности.
Таким образом, по своему содержанию субсчета 90/8 и 91/8 аналогичны субсчетам 90/9 и 91/9,однако их использование, во-первых, повысит прозрачность учета реальных и налогооблагаемых финансовых результатов, а во-вторых, позволит сохранить без изменения экономический смысл субсчетов 90/9 и 91/9. Аналитический учет к предложенным субсчетам следует вести по видам производимых убытков.
В заключение следует отметить, что основанием для всех предложенных корреспонденции счетов является информация аналитических регистров налогового учета. Ее подкрепление двойной записью усилит контрольную функцию бухгалтерского учета, повысит ясность и достоверность налоговых расчетов.
Активы, в отношении которых выполняются предусмотренные в п.4 ПБУ 6/01 условия принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. Иными словами, предприятие должно самостоятельно определять, учитывать подобные объекты в составе основных средств на счете 01 или в составе материально-производственных запасов на счете 10 «Материалы», что нашло отражение в формируемой учетной политике ООО «ПромМедЗакупка».
ООО «ПромМедЗакупка» решил учитывать активы стоимостью в пределах лимита в составе материально-производственных запасов, в учетной политике организации отражен не только сам факт этого выбора, но и размер данного лимита. Лимит стоимости объекта основных средств определяется организацией самостоятельно, но его размер не может превышать 40 000 рублей за единицу. В ООО «ПромМедЗакупка» лимит составляет максимальную величину – 40 000 руб.
При списании стоимости такого имущества оно перестает числиться в учете ООО «ПромМедЗакупка». Однако фактически оно имеется.
Поэтому организация должна решить вопрос контроля сохранности имущества, которое не числится в учете. Такое имущество, как правило, передается работникам, и оформляется материальная ответственность за его сохранность.
В учетной политике ООО «ПромМедЗакупка» (в разрезе ее организационно-технического аспекта) следует предусмотреть процедуры инвентаризации и применения материальной ответственности по отношению к имуществу, не учтенному на счетах бухгалтерского учета. Необходимо построить эти процедуры при условии организации аналитического учета соответствующих объектов на забалансовых счетах по материально-ответственным лицам.
Для организации бухгалтерского учета на забалансовых счетах для объектов основных средств менее 40 000 руб., целесообразно использовать счет 010 «Износ основных средств». К данному счету возможно открыть субсчета 010-1 «Оборудование», 010-2 «Производственный и хозяйственный инвентарь» и т.д.
Для реализации забалансового аналитического учета в ООО «ПромМедЗакупка» имеет смысл разработать систему показателей, по которым этот учет будет осуществляться. Необходимо разработать аналитическую таблицу по учету объектов основных средств по своей стоимости, отнесенных в состав материально-производственных запасов, списанных в производство (таблица). Необходимо издать внутренний документ на предприятии, в котором будут указаны нормативные сроки использования таких объектов, использующихся в деятельности ООО «ПромМедЗакупка».
Данная аналитическая таблица позволит быстро и качественно проводить инвентаризацию списанных с учета, но используемых в производстве объектов.
Таблица 18. Аналитическая таблица по учету объектов основных средств, стоимостью ниже установленного лимита в ООО «ПромМедЗакупка»
| Состав принадлежн | Место эксплуатации | Матер-ответственлицо | Дата передачи в эксплуат | Норматив срок использов, мес. | Фактич срок использов на 01.12.16 | Примеч |
| Электродрель BOSH 2000 | Производственная база | Стычкин В.Г. | 14.06.14 | 60 | 26 | – |
| Шкаф-купе | Бухгалтерия | Зацепина Г.Д. | 18.12.15 | 120 | 12 | – |
| И т.д. |
Также она даст возможность контролировать наличие и сохранность объектов, которые переходят в эксплуатацию, по местам их использования и материально–ответственным лицам.
При сравнении нормативного и фактического срока использования на дату инвентаризации можно будет определить, какое имущество подлежит списанию с забалансового учета.
Если организация принимает решение не вводить стоимостной лимит при принятии объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, то вне зависимости от их стоимости списание таких объектов должно производиться в общеустановленном порядке. Сводный эффект от реализации предложенных мероприятий представлен в таблице 19.
Таблица 19. Эффект от реализации мероприятий, направленных на совершенствование бухгалтерского учета основных средств в ООО «ПромМедЗакупка»
| Мероприятия | Ожидаемая экономическая эффективность (экономическая выгода) |
| 1. Совершенствование учета расходов по эксплуатации и выбытию основных средств | — усиление контрольной функции бухгалтерского учета, — повышение прозрачности и достоверности налоговых расчетов |
| 2. Введение системы забалансовых счетов по основным средствам, стоимостью менее 40 000 рублей за объект. | — обеспечение контроля за реальным наличием и движением основных средств |
Есть достаточно оснований полагать, что реализация на практике вносимых нами предложений будет полнее удовлетворять запросы современного бизнеса в более качественной информации, необходимой для принятия различных управленческих решений.
Вывод по второй главе
Анализ финансово-хозяйственной деятельности показал, что основные средства составляют преобладающую часть имущества предприятия. Поэтому получение достоверной информации об имуществе организации приобретает первостепенную важность.
В ООО «ПромМедЗакупка» бухгалтерский учет основных средств ведется с соблюдением всех нормативных требований российского законодательства: наличие необходимой первичной документации; своевременное отражение поступления, выбытия, перемещения основных средств; правильное ведение регистров бухгалтерского учета; контроль за наличием и сохранностью основных средств в местах эксплуатации; своевременное и точное исчисление износа основных средств и правильное его отражение в учете; определение затрат по ремонту; своевременное проведение инвентаризации объектов основных средств, планирование и правильный учет капитальных вложений на предприятии.
Итогом выпускной квалификационной работы являются следующие мероприятия:
– совершенствование учета расходов по эксплуатации и выбытию основных средств;
– введение системы забалансовых счетов по основным средствам, стоимостью менее 40 000 рублей за объект.
Заключение
В современных условиях для успешного функционирования предприятия на рынке, необходимо наличие для руководства организации, а также внешних пользователей, точной информации о состоянии имущества и обязательств организации. Информацию, объективно отражающую экономическое положение предприятия, можно получить из данных бухгалтерского учета организации. В связи с расширением прав предприятия в области постановки и ведения бухгалтерского учета (в зависимости от принятой учетной политики) перед бухгалтерскими службами возникает проблема оптимальной организации учета объектов основных средств, капитальных и финансовых вложений и т.д.
Возможность изучения существующих в нашей стане принципов учета основных средств и капитальных вложений, определения направлений развития учетной практики в России в целом, в том числе учета имущества предприятия, анализ возможности использования методов, применяемых в бухгалтериях стран с развитой рыночной экономикой, для более эффективного использования основных средств, все это обусловило выбор темы выпускной квалификационной работы.
В ходе выполнения данной выпускной квалификационной работы был изучен порядок и особенности ведения бухгалтерского учета основных средств в ООО «ПромМедЗакупка», проанализированы основные технико-экономические показатели работы предприятия, произведен анализ основных средств и финансово-хозяйственной деятельности предприятия.
Анализ финансово-хозяйственной деятельности показал, что основные средства составляют преобладающую часть имущества предприятия. Поэтому получение достоверной информации об имуществе организации приобретает первостепенную важность.
В ООО «ПромМедЗакупка» бухгалтерский учет основных средств ведется с соблюдением всех нормативных требований российского законодательства: наличие необходимой первичной документации; своевременное отражение поступления, выбытия, перемещения основных средств; правильное ведение регистров бухгалтерского учета; контроль за наличием и сохранностью основных средств в местах эксплуатации; своевременное и точное исчисление износа основных средств и правильное его отражение в учете; определение затрат по ремонту; своевременное проведение инвентаризации объектов основных средств, планирование и правильный учет капитальных вложений на предприятии.
Согласно действующей методике учета все расходы, связанные с выбытием основных средств, отражаются на счете 91, субсчет 91/2 «Прочие расходы» и, следовательно, непосредственно влияют на финансовый результат деятельности организации. Неодинаковая роль этих расходов в формировании налогооблагаемой прибыли обуславливает необходимость их раздельного учета для целей налогообложения.
В связи с этим считаем целесообразным вести их учет на счете 91 в разрезе субсчетов 91/2/1 «Прочие расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль» и 91/2/2 «Прочие расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль».
При безвозмездной передаче и взносе основных средств в счет вклада в уставный капитал другой организации стоимость выбывающих объектов и дополнительные сопряженные с этим расходы предлагаем отражать на субсчете 91/2/2 как расходы, не учитываемые при налогообложении.
В случае реализации объекта основных средств с убытком, расходы в пределах выручки (доходов) должны отражаться на субсчете 91/2/1 как уменьшающие налоговую базу, а остальные расходы — на субсчете 91/2/2 как не учитываемые при налогообложении текущего периода.
При этом в регистрах аналитического учета они будут отражены как расходы, принимаемые к расчету налоговой базы в следующих периодах пропорционально количеству месяцев оставшегося срока эксплуатации данного объекта.
Для учета специфических операций организация может вводить в План счетов бухгалтерского учета добавочные субсчета, используя свободные номера счетов. Рекомендуется внести в учетную политику предприятия и рабочий план счетов субсчет «Налогооблагаемая прибыль (убыток)». [18, c. 59]
Все субсчета к счетам 90 и 91 должны быть закрыты заключительными записями года, (в корреспонденции с субсчетами 90/9, 91/9). Но тогда появляется проблема переноса убытков на будущие налоговые периоды. Вместе с тем остается нерешенной и другая, не менее важная задача отражения на бухгалтерских счетах различных корректировок налогооблагаемой прибыли (например, ее единовременное уменьшение на величину сверхнормативных расходов на ремонт, осуществленных в непроизводственных организациях в прошлых периодах).
Таким образом, возникает необходимость отражения операций доначисления или уменьшения налогооблагаемых финансовых результатов против бухгалтерского сальдо доходов и расходов. Для учета подобных корректировок и переноса убытков на будущее (прошлых убытков на текущие периоды) предлагаем использовать отдельные субсчета к счетам 90 и 91 — 90/8 и 91/8 «Доначисление (уменьшение) налогооблагаемой прибыли». Заключительными записями года субсчета 90/8 и 91/8 закрываются в корреспонденции с субсчетами 90/9 и 91/9. Эти проводки показывают сальдо доначислений и уменьшений налоговой базы в результате осуществления обычной и прочей деятельности.
Таким образом, по своему содержанию субсчета 90/8 и 91/8 аналогичны субсчетам 90/9 и 91/9, однако их использование, во-первых, повысит прозрачность учета реальных и налогооблагаемых финансовых результатов, а во-вторых, позволит сохранить без изменения экономический смысл субсчетов 90/9 и 91/9. Аналитический учет к предложенным субсчетам следует вести по видам производимых убытков.
В заключение следует отметить, что основанием для всех предложенных корреспонденции счетов является информация аналитических регистров налогового учета. Ее подкрепление двойной записью усилит контрольную функцию бухгалтерского учета, повысит ясность и достоверность налоговых расчетов.
Есть достаточно оснований полагать, что реализация на практике вносимых нами предложений будет полнее удовлетворять запросы современного бизнеса в более качественной информации, необходимой для принятия различных управленческих решений.
Список использованных источников
Нормативно-правовые источники
1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части I и II.
2. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06.11.2011 г.(последняя редакция)
3. Федеральный закон N 307-ФЗ от 30.12.2008 «Об аудиторской деятельности»// (последняя редакция)
4. «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учета основных средств» ПБУ 6/01» Приказ Минфина России от 16.05.2016 N 26н (последняя редакция).
5. «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» Приказ Минфина России от 06.05.1999 N 33н (последняя редакция).
6. Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению»// «Финансовая газета», N 46, 2000 Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н (последняя редакция).
Учебники, монографии, брошюры
7. Арабян К.К. Теория бухгалтерского учета [Электронный ресурс] : учебник для студентов вузов, обучающихся по специальностям «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Финансы и кредит» / Арабян К.К. – Электрон. текстовые данные. – М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2015. – 335 c.
8. Вахрушина М.А.: Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности – М.: Вузовский учебник, 2015.
9. Захаров И.В. Бухгалтерский учет и анализ [Текст] : учебник для академического бакалавриата / И.В. Захаров, О.Н. Калачаева; под ред. И.В. Дмитриевой. – М. : Издательство Юрайт, 2015. – С. 33.
10. Иванова Ж.А. Управленческий учет: учеб.пособие. – Улан-Удэ, 2014.
11. Каморджанова Н.А., Карташова И.В.: Бухгалтерский финансовый учет/ Н.А. Каморджанова, И.В. Карташова — Учебное пособие. 3-е изд.-СПб.: Питер, 2014.
12. Киселева Г.В.: Бухгалтерский финансовый учет: Учебное пособие – М.: издательская торговая корпорация «Дашков и К», 2014.
13. Котова Л.А. Зарплата – 2014. [Текст] : учебное пособие / Л.А. Котова, И.И. Шкловец, Т.М. Ильюхина. – М.: ЗАО «Актион-Медиа», 2014. – с.243.
14. Радостовец В.К., Продан Л.Г. Бухгалтерский учет в основных отраслях народного хозяйства. — М.: Юрайтиздат, 2014.
15. Утехин Э.А. Бухгалтерский учет.- М.: Тандем, 2014. С. 274.
16. Шлейдер, П.Э. Аудит организаций. Учебное пособие / П.Э. Шлендера. — М.: Вузовский учебник, 2013.- 480с.
17. Юдина М.Б. Бухгалтерский учет. – М.: ЮНИТИ, 2014. С. 311.
Периодические издания
18. Алексеев М.М. Бухгалтерский учет. — М.: Финансы и статистика, 2015. С. 287.
19. Балакирев Д.И. Бухгалтерский учет.- М.: Экономика, 2014. С.296.
20. Кувалдина Т.Б. – Основные средства: документальное оформление, бухгалтерский учет и налогообложение/ Кувалдина Т.Б.//Экономика и Учет труда – 2015.
21. Адамов Н.А. Учет основных средств // Консультант бухгалтера, 2015, № 8. — С. 9-14.
22. Агафонова М.Н. Внеоборотные активы // Главбух, 2016, № 1. — С. 7-13.
23. Архипов В.В. Современное законодательство об активах // Законодательство и экономика, 2015, №4. — С.5-7.
24. Богданова А.М. Учет основных средств // Московский бухгалтер, 2015, №9. – С.7-11.
25. Гуккаев В.Б. Особенности бухгалтерского основных средств в отечественной и международной практике // Консультант бухгалтера, 2016, № 2. — С. 12-17.
26. Захарьин В.Р. Учет расчетов с персоналом // Консультант бухгалтера, 2015, №7. — С.5-8.
27. Ивашкевич В.Б. Учет основных средств // Бухгалтерский учет, 2015, № 6. — С. 7-12.
28. Карсетская Е. Инвентаризация ОС // Кадровик. Кадровый менеджмент, 2015, № 12. — С. 9-11.
29. Костин Г.С. Об отдельных вопросах основных средств организации // Консультант бухгалтера, 2016, №3. — С.7-9.
30. Самонин А.И. Документальное оформление ОС // Расчет, 2015, № 6. — С. 9-14.
31. Смирнова И.А. Учет основных средств в соответствии с МСФО (IAS) 19 // БУХ.1С, 2015, № 8. — С. 7-10.
32. Титова С.Н. МСФО и РСБУ: различия и точки соприкосновения // Экономико-правовой бюллетень, 2015, № 8. — С. 5-29.
33. Титова С.Н. МСФО: подход к учету основных средств // Новая бухгалтерия, 2015, № 5. — С. 9-13.
34. Терехова В.А. О некоторых законодательных актах основных средств // Все для бухгалтера, 2015, №15. — С.8-11.
35. Тартишев А.Ю. Документальное оформление основных средств // Бухгалтерский учет, 2016, №3. – С.5-9.
36. Французова Л. Особенности учета внеоборотных активов // Учет, налоги, право. 2015, № 12. — С.7-12.
37. Шинкарев В.В. Учет ОС с помощью электронной программы // Бухгалтерский учет и отчетность, 2015, №6. — С.5-10.
Электронные ресурсы
38. Научная электронная библиотека e-library: http://www.e-library.ru/