2.2 Методы налогового контроля
В Налого вом Кодексе Росс ийской Федер ации о мето дах налого вого контро ля прямо го ворится в главе 14.3» Методы, ис пользуемые пр и определе нии для це лей налогооб ложения до ходов ( пр ибыли, выруч ки) в сдел ках, сторо нами котор ых являютс я взаимоза висимые ли ца» .
Сог ласно стат ьи 105.7 Н алогового ко декса Росс ийской Федер ации при про ведении на логового ко нтроля в с вязи с совер шением сде лок между вз аимозависи мыми лицам и ФНС Росс ии, использует с ледующие мето ды:
1) метод со поставимых р ыночных це н;
2) метод це ны последу ющей реализ ации;
3) затратн ый метод;
4) метод со поставимой ре нтабельност и;
5) метод р аспределен ия прибыли.
Данный перече нь являетс я закрытым.
«Метод со поставимых р ыночных це н — при да нном методе це ну сделки, з аключенной со вз аимозависи мым лицом, ср авнивают с це нами други х сделок, з аключенных с л ицами, не я вляющимися вз аимозависи мыми по от ношению к ор ганизации.
Метод це ны последу ющей реализ ации — это мето д определе ния соответст вия цены в а нализируемо й сделке р ыночной це не на осно ве сопоста вления вало вой рентабе льности, по лученной л ицом, совер шившим ана лизируемую с делку, при пос ледующей ре ализации ( пере продаже) и м товара, пр иобретенно го им в это й анализируе мой сделке ( гру ппе одноро дных сдело к), с рыноч ным интерв алом валово й рентабел ьности.
З атратный мето д — это мето д определе ния соответст вия цены в а нализируемо й сделке р ыночной це не на осно ве сопоста вления вало вой рентабе льности затр ат лица, я вляющегося сторо ной анализ ируемой сде лки ( груп пы анализируе мых одноро дных сдело к), с рыноч ным интерв алом валово й рентабел ьности затр ат в сопост авимых сде лках.
Мето д сопостав имой рентабе льности — это мето д, который з аключается в ср авнении опер ационной ре нтабельност и, сложивше йся у лица, я вляющегося сторо ной анализ ируемой сде лки, с рыноч ным интерв алом опера ционной ре нтабельност и в сопост авимых сде лках.
Мето д распреде ления приб ыли — это мето д, который з аключается в со поставлени и фактичес кого распре деления ме жду сторон ами сделки со вокупной пр ибыли, получе нной всеми сторо нами этой с делки, с р аспределен ием прибыл и между сторо нами сопост авимых сде лок»[1].
Пре дставляет и нтерес расчет ный метод о пределения н алогов. Да нный метод з акреплен в по дпункте 7 пу нкта 1 стат ьи 31 Нало гового коде кса Российс кой Федера ции и закл ючается он в с ледующем: н алоговому ор гану предост авлено пра во расчетн ым путем о пределять су мму налого в, подлежа щих уплате в б юджет, на ос новании да нных о нало гоплательщ иках, а та кже данных об и ных аналог ичных нало гоплательщ иках. Опре деление су ммы расчет ным путем воз можно в сле дующих случ аях: отказ а налогопл ательщика до пустить пре дставителе й налогово го органа к ос мотру; непре дставления н алогоплате льщиком бо лее двух мес яцев докуме нтов, необ ходимых дл я расчета н алоговой б азы; отсутст вие учета до ходов и рас ходов, объе ктов налогооб ложения.
К ак правило, р асчетный мето д применяетс я при прове дении выез дных налого вых проверо к. В насто ящее время о н имеет бо льшую попу лярность, особе нно при вы явлении на логовым ор ганом неза конных схе м оптимиза ции налогооб ложения, в то м числе пр именение с пециальных н алоговых ре жимов( Еди ный налог н а вмененны й доход и у прощенная с истема нало гообложени я) вместо об щей систем ы налогооб ложения, в резу льтате чего н алоговым ор ганом донач исляется н алог на доб авленную сто имость и н алог на пр ибыль. А пр и расчете д анных нало гов необхо димо устано вить все сост авляющие, к ак расходну ю часть, т ак и доход ную.
В ыбор анало гичных нало гоплательщ иков налого вым органо м производ ится по раз ным критер ием в том ч исле: по ос новному вид эконо мической де ятельности, к лиматическ им условия м осуществ ления деяте льности; н аличие лице нзии, один аковая систе ма налогооб ложения; со поставимый р азмер получе нных доходо в, сопоста вимая числе нность орг анизаций.
Как указ ано в Опре делении Ко нституцион ного Суда Росс ийской Федер ации от 29.0 9.2015 N 1844- О« определе ние налого вого обязате льства расчет ным методо м, не пред полагает е го осущест вления на про извольных ос нованиях, а с ледователь но, оспари ваемая норма, направле нная на ре ализацию це лей и задач н алогового ко нтроля»[2].
Применяя д анный мето д, налогов ый орган в н астоящее вре мя максима льно испол ьзует, всю досту пную ему и нформацию. В резу льтате чего, н алогоплате льщики не мо гут оспорит ь в Арбитр ажном суде р асчет нало гового орг ана и реше ния выносятс я в пользу н алоговой с лужбы.
Верховны й Суд РФ в с воем Опреде лении от 2 9.11.2019 N 308- ЭС1 9-22882 по де лу N А61-7 209/2018 от метил «Б ре мя доказыван ия того, что р азмер дохо дов и ( ил и) расходо в, определе нный налого вым органо м по прави лам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового ко декса, не соот ветствует ф актическим ус ловиям эко номической де ятельности н алогоплате льщика, воз лагается н а последне го, поскол ьку именно о н несет рис ки, связан ные с возн икновением ос нований дл я применен ия налогов ым органом р асчетного мето да определе ния сумм н алогов»[3].
Уч итывая, что пр именение д анного мето да не всег да позволяет р ассчитать де йствительн ый размер н алоговых об язательств, н алогоплате льщики осп аривают не с ам факт пр именения д анного мето да, а сумму до начисленны х налогов, в д анном случ ае у налого плательщико в есть шанс отсто ять свою пр авоту в су де. В качест ве примера мо жно привест и Постановление Арбитражно го суда По волжского о круга от 17.1 2.2019 N Ф06-4158 3/2018 по де лу N А12-6 972/2018, Пост ановление Арб итражного су да Северо-З ападного о круга от 28.08. 2019 N Ф07-765 9/2019 по де лу N А13-1016 3/2017, Пост ановление Арб итражного су да Северо-З ападного о круга от 08.08. 2019 N Ф07-7 939/2019 по де лу N А52-1715/ 2018.
С ледующий мето д налогово го контрол я, который в бу дущем будет оче нь распростр аненным – это мето д контроля з а расходам и физическ их лиц.
В 1 999 году в ч асть перву ю Налогово го Кодекса б ыли введен ы статьи 86.1, 86.2, 86.3. регулиро вавшие на логовый ко нтроль за р асходами ф изических л иц. Эффе ктивность н азванного мето да в те вре мена была н а низком уро вне, в пер вую очеред ь из –за отсутст вия информ ационный б азы, котор ая позволи ла бы распо лагать досто верной инфор мацией о р асходах на логоплател ьщиков и несо вершенства з аконодател ьной базы. Де йствовали д анные стат ьи всего д ва с полов иной года с 01.01. 2000 г. до сере дины 2003го да, Федер альным законом от 07.07. 2003 N 104-ФЗ[4] были отме нены.
Су ществующая н а сегодня и нформацион ная база н алогового ор гана, позво ляет отсле дить с бол ьшой точност ью расходы н алогоплате льщика, а соот ветственно со поставить и х с деклар ируемыми до ходами. В с вязи с чем, по явилась воз можность ис пользовать д анный мето д контроля. Фе деральным з аконом № 2 30- ФЗ от 0 3.12.2012[5]года в цел ях противо действия корру пции устано влены право вые и орга низационные ос новы осущест вления контро ля за соот ветствием р асходов ли ц, замещаю щих государст венные дол жности, и и ных лиц их до ходом. По ка этот за кон действует в от ношении чи новников, но уч итывая воз можности н алоговых ор ганов, а также р азвитие без наличных п латежей, со вершенство вание IT-платфор м, онлайн- кассы, обме н информац ией между Ф НС и банко вским секторо м, тем более, что М инистерство ф инансов выставило н а обществе нное обсуж дение прое кт поправо к к Налого вому кодексу, г де предлаг ают закреп ить, что в а дрес налого вых органо в банки до лжны перед авать доку менты и све дения, сост авляющие б анковскую т айну и содер жащие персо нальные да нные физичес ких лиц. ( Пуб личное обсу ждение завер шится 12 я нваря 2021 го да), то в недалеко м будущем д анный мето д контроля бу дет распростр анен на все х физическ их лиц, и с корее всего в Н алоговый ко декс будет в ведена спе циальная г лава, регу лирующая и менно этот мето д контроля.
Тем более, что ест ь полезный о пыт зарубе жных стран, Ю. Д. Шмелев о писывает пр имер Франц ии, « где в соот ветствии с Н алоговым ко дексом Фра нцузской рес публики на логовые ор ганы имеют пр аво примен ять формал изованные мето ды оценки н алоговой б азы налого плательщик а исходя из » в нешних приз наков» при н аличии вес ких основа ний о соот ветствии р асходов и до ходов. На ос новании это й информац ии налогово й службой де лается оце нка предпо лагаемого до хода. В об щем случае ес ли оценка, про веденная по с пециальной ш кале с учето м 7 — 10 по казателей обр аза жизни, переч исленных в Н К Франции, пре вышает заде кларирован ный уровен ь дохода бо лее чем на о дну треть, то н алоговая с лужба донач исляет допо лнительный н алог, взыс кивает пен и и привле кает налого плательщик а к ответст венности, в то м числе и у головной»[6]
Взаимо действие с и ностранным и государст вами приво дит к внесе нию измене ний в Нало говый коде кс Российс кой Федера ции и к но вым метода м контроля. Т ак с 01.07. 2015 года де йствует на терр итории Росс ийской Федер ации Конвенция ОЭСР о вз аимной адм инистратив ной помощи по н алоговым де лам. В связ и, с чем с 01.01. 2018 года в Н алоговом ко дексе Росс ийской Федер ации всту пила в силу но вая глава 20.1 «Авто матический об мен финансо вой информ ацией с иностр анными госу дарствами (терр иториями)». Д анный мето д налогово го контрол я необход им для пре дотвращени я и борьбы с нез аконными с хемами выво да прибыли.
Статьями 142.2, 142.4 налогового ко декса предус мотрены об язанности и пр ава организ ации финансо вого рынка по пре дставлению и нформации. К т аким орган изациям от носятся кре дитная орг анизация, стр аховщик, бро кер, негосу дарственны й пенсионн ый фонд и проч ие организ ации, котор ые в рамка х своей де ятельности пр инимают от к лиентов де нежные сре дства или и ные финансо вые активы д ля хранени я, управле ния, инвест ирования и ( или) осущест вления ины х сделок в и нтересах к лиента либо пр ямо или кос венно за счет к лиента.
Организ ации финансо вого рынка до лжны подгото вить опреде ленную инфор мацию, связ анную с во просами на логообложе ния, о сво их клиента х( выгодопр иобретател ях и/или л ицах, прямо и ли косвенно и х контролиру ющих), котор ые являютс я налоговы ми резидент ами других стр ан или вооб ще не явля ются налого выми резиде нтами ни о дной из стр ан.
Такую инфор мацию орг анизации ф инансового р ынка перед ают в Федер альную нало говую службу Росс ии в электро нном виде. Фе деральная н алоговая с лужба Росс ии передает д анную инфор мацию компете нтным орга нам иностр анных госу дарств. Иностр анный нало говый орга н в рамках з аключенных с Росс ией соглаше ний в авто матическом ре жиме предост авляет нало говой службе Росс ии определе нные сведе ния о росс ийских нало говых рези дентах. Та кая информ ация систе матизируетс я в разрезе к аждой стра ны. Федер альная нало говая служб а собирает, с истематизирует и а нализирует, в то м числе ср авнивает пре доставленну ю информац ию с данн ыми деклар аций, пода нных росси йскими гра жданами.
По д автоматичес кий обмен и нформацией по дпадают ли шь данные о п ассивных неф инансовых ор ганизациях, котор ые контрол ируются физ ическими л ицами( бенеф ициарными в ладельцами). Д ля этих це лей пассив ными назыв аются комп ании, в котор ых более 50% до хода прихо дится на п ассивные источ ники: средст ва от сдач и в аренду не движимости и и ного имущест ва, дивиде нды, роялт и и прочее.
О пределение пр изнака клие нтов, а та кже порядо к обмена и нформацией и ее со держание про изводится в соот ветствии с Пост ановлением Пр авительств а Российской Фе дерации от 16.06. 2018 N 693[7]. Список госу дарств и терр иторий посто янно попол няется. Пр иказом Федер альной нало говой служб ы России от 0 3.11.2020 N Е Д-7-17/789@[8] утвержден перече нь государст в для авто матического об мена в кол ичестве 63 и 8 терр иторий.
С в недрением со временных те хнологий со вершенству ются и мето ды налогово го контрол я, осущест вляемые с по мощью а вто матизирова нной информацио нной систе мы ( АИС) «На лог-3». Согласно оф ициального сайта Федерально й налогово й службы России, а т акже приказа Федерально й налогово й службы России от 14.0 3.2016 N М МВ-7-12/134@ «Автоматизированная и нформацион ная систем а ФНС Росс ии ( АИС« Н алог-3») пре дставляет собо й единую и нформацион ную систему Ф НС России, обес печивающую а втоматизац ию деятель ности ФНС Росс ии по всем в ыполняемым фу нкциям, опре деляемым По ложением о Фе деральной н алоговой с лужбе, утвер жденным пост ановлением Пр авительств а Российско й Федераци и от 30.09. 2004 № 506, в то м числе пр ием, обработ ку, предост авление да нных и ана лиз информ ации, форм ирование и нформацион ных ресурсо в налоговы х органов, ст атистическ их данных, с ведений, необ ходимых дл я обеспече ния поддер жки принят ия управле нческих ре шений в сфере по лномочий Ф НС России и пре доставлени я информац ии внешним потреб ителям»[9].
В письме Ф НС России от 16.07. 2013 N АС-4- 2/12705[10] описано какие испо льзуются и нформацион ные ресурс ы как мест ного, так и ре гионального, и фе дерального уро вней. Нало говый орга н располаг ает информ ацией о ба нковских счет ах, недейст вительных п аспортах, тр анспорте, не движимости, л ицензиях, об и ностранных ф из.лицах, об объе мах произво дства и оборот а этилового с пирта, алко гольной про дукции, об о перациях осу ществляемы х с нерези дентами по и мпорту и э кспорту, о д исквалифик ации либо пр иговоров су дов о назн ачении нак азания в в иде лишени я права за ниматься пре дпринимате льской деяте льностью, о с хемах укло нения от н алогообложе ния, о макс имальных роз ничных цен ах на табач ные издели я, процедур ах банкротст ва. Налого вый орган р асполагает и нформацией, котору ю получает от Росф иннадзора, уч астников э лектронного до кументооборот а счетов-ф актур, ПФР. Т акже распо лагает све дениями по мо ниторингу в нешнеэконо мической де ятельности, мо ниторингу стр атегически х предприят ий, монитор инг финансо во-хозяйст венной деяте льности ор ганизаций. Осу ществляет ме ждународны й информац ионный обме н. Кроме то го, использует и ные информ ационные ресурс ы налоговы х органов, а т акже инфор мационные ресурс ы третьих л иц (например, С ПАРК — » С истема професс ионального а нализа рын ков и комп аний», Инфор мационно-а налитическ ая система F IRA.PRO, по исковая систе ма по пред приятиям Росс ии» Коммерс антъ КАРТОТ ЕКА» и пр.).
Данное п исьмо в по лном объеме по могает пон ять, каким объе мом информ ации владеет н алоговый ор ган. Инфор мация из в ышеперечис ленных ресурсо в помогает н алоговому ор гану очень б ыстро выяв лять налого вые правон арушения и пре дотвращать и х.
А ИС « Налог- 3» направле на на реше ние таких з адач как: соз дание едино го информа ционного м ассива и по дключение н алоговых ор ганов к но вым внешни м источник ам информа ции; обеспече ние контро ля над нало говой деяте льностью н алогоплате льщика путе м создания е диного и досто верного ресурс а, содержа щего всю и нформацию по ко нкретному н алогоплате льщику, в то м числе све дения, поз воляющие с воевременно в ыявлять пр изнаки ухо да от уплат ы налогов; по вышение качест ва контрол ьной работ ы, в том ч исле за счет ко мплексного ис пользовани я единого и нформацион ного ресурс а и подключе ния налого вых органо в к новым в нешним источ никам инфор мации».
«АС К НДС-2 – это прогр аммное обес печение, я вляющееся о дним из ко мпонентов А ИС «На лог-3», которое обес печивает а втоматизац ию перекрест ных проверо к налоговы х декларац ий по НДС н а основе с ведений из к ниг покупо к, книг про даж и журн алов учета в ыставленны х и получе нных счето в-фактур»[11].
«С 2018 го да внедрен про граммный ко мплекс АСК НДС-3, котор ый позвол яет налого вым органа м полность ю автоматиз ировать про цесс контро ля за движе нием средст в между счет ами юридичес ких и физичес ких лиц и по высить его про дуктивност ь с 10 до 100%. А лгоритм инте ллектуально го поиска д ает возмож ность авто матически в ыстраивать це почки движе ния денег ме жду юридичес кими и физ ическими л ицами и ви деть, в чис ле прочего, у плачен ли Н ДС в этих це почках. Про граммный ко мплекс АСК Н ДС-3 автом атически фор мирует отчет, котор ый с ноябр я 2017 год я является дост аточным ос нованием д ля возбужде ния уголов ного дела в с лучае, есл и сумма нару шений прев ышает уста новленный з аконом раз мер»[12].
Федераль ной налого вой службо й России со вместно со С ледственны м комитето м РФ разработ аны Методичес кие рекомендации по исследо ванию и до казыванию ф актов умыш ленной неу платы или не полной упл аты сумм н алога (сбор а). Они на правлены н ижестоящим н алоговым ор ганам Письмом от 13.07. 2017 N ЕД-4- 2/13650@[13] для практ ического пр именения. Д анными рекомендациями, рассмотре н алгоритм р аботы нало говых орга нов по про верке нало говых право нарушений.
К со временным мето дам налого вого контро ля можно от нести систе му онлайн- контрольно- кассовой техники и н ациональну ю систему ц ифровой мар кировки « Чест ный знак».
С истема онл айн-контро льно-кассо вой техники, а втоматичес ки передает и нформацию о про дажах в на логовые ор ганы непосре дственно в мо мент их со вершения и соот ветственно осу ществляет те кущий нало говый контро ль
«Н ациональна я система ц ифровой мар кировки «Чест ный знак»- это росс ийская систе ма маркиро вки товаро в. Она поэт апно вводитс я с 2018 го да, а в 20 24 году бу дет охваты вать все в иды продово льственной и не продовольст венной про дукции. Госу дарство с по мощью этой с истемы контро лирует про цесс импорт а и выпуск а продукци и в продажу, что у прощает про цесс налогооб ложения. С истема цифро вой маркиро вки товаро в предоста вляет нало говой службе до полнительну ю информац ию о плате льщике, что поз воляет более по лно идентиф ицировать н алоговые р иски
Налоговые ор ганы получ ат информа цию о движе нии и прод аже в режи ме онлайн. Поэто му все нало ги и сборы бу дут начисле ны автомат ически. Отсутст вие знака н а товаре, д ля которого в ведена обяз ательная м аркировка, с видетельст вует о контр афакте или ф альсификате»[14].
В з аключении д анного пар аграфа хоте лось бы от метить, что до сере дины 2020 го да существо вал такой мето д контроля к ак межведо мственные ко миссии, в р амках котор ых проводи лась собесе дование с н алогоплате льщиками по ле гализации н алоговой б азы. И уж со всем не пр иемлемым б ыло обязыв ать налого плательщико в явиться н а комиссию по д страхом в ключения в п лан проведе ния выездно й налогово й проверки и пр именения мер от ветственност и, предусмотре нных статьей 19.4 Кодекса Российско й Федераци и об админ истративны х правонару шениях
В и юле 2020 го да Федерал ьная налого вая служба Росс ии отменил а ряд писе м, с реди которых п исьмо от 25.07.2017 № ЕД-4-15/14490@ «О работе ко миссии по ле гализации н алоговой б азы и базы по стр аховым взнос ам», письмо от 26.07. 2017 № ЕД-4-15/14670@« О пре дставлении е жекварталь ной информ ации об ито гах работы ме жведомстве нных комисс ий по лега лизации на логовой баз ы».
В н астоящее вре мя налогов ые органы, в то м числе ИФ НС России по г. Кемерово в ызывает на логоплател ьщиков на р абочие сове щания, но пр авда уже без пре дупреждени я о мерах от ветственност и .
В Росс ийской Федер ации метод ы налогово го контрол я схожи с з арубежными стр анами, тем не ме нее, есть мето д в таких стр анах как Рес публика Бе лорусь, Кыр гызкая рес публика и в дру гих, как про ведение хро нометража. В Росс ийском зако нодательст ве при про ведении на логового ко нтроля тако й метод отсутст вует.
В н астоящее вре мя Федерал ьная налого вая служба Росс ии ведет а ктивную работу по ц ифровизаци и своей де ятельности и в недрению пере довых техно логий в це лях эффект ивного нало гового адм инистриров ания, что поз воляет из го да в год доб иваться рост а поступле ний в бюджет госу дарства. Бо лее того, посто янно сотру дничает с дес ятками нало говых адми нистраций и ностранных госу дарств по об мену инфор мацией. Вы шеизложенн ые методы н алогового ко нтроля поз воляют сде лать вывод, что госу дарство с р азвитием но вых информ ационных те хнологий бу дет соверше нствовать не то лько метод ы налогово го контрол я, но и усо вершенство вать способ ы сбора инфор мации. В пр инципе прост ым обывате лям данные мето ды не повл ияют на их по вседневную ж изнь, а вот субъе ктом предпр инимательс кой деятел ьности необ ходимо заду маться о пос ледствиях в ыявления н алоговых правонару шений.
Глава 3 Механизм защиты прав налогоплательщиков при осуществлении налогового контроля
1.3 Внесудебные способы защиты прав налогоплательщиков
С пособы защ иты прав н алогоплате льщиков — это со вокупность ш агов, котор ые любой гр ажданин мо жет предпр инять для з ащиты свои х законных пр ав.
В соот ветствии с ч астью 2 статьи 45 Конституции Российской Федерации, каждый мо жет защищат ь свои пра ва любыми с пособами, котор ые законод ательство не з апрещает.
Со гласно пун кта 1 стат ьи 22 Нало гового коде кса Росси йской Федер ации, всем н алогоплате льщикам гар антируется а дминистрат ивная и су дебная защ ита их пра в и законн ых интересо в. Защита пр ав налогоп лательщико в предпола гает возмо жность их обр ащения в госу дарственные ор ганы для р ассмотрени я законност и и оценки де йствий либо без действия н алоговых ор ганов по от ношению к н алогоплате льщику.
Ос новными внесу дебными способ ами защиты пр ав налогоп лательщико в являются:
-самозащита,
— обжалова ние актов н алогового ор гана в вышесто ящий налого вый орган( администрат ивный);
— способ про курорского ре агирования;
— обращение в ор ганы местно го самоупр авления и в ор ганы испол нительной в ласти по субъе кту ( губер натору);
— обращение к у полномочен ному по за щите прав пре дпринимате лей;
— президентс кий способ;
С пособ самоз ащиты предусмотре н пунктом 11 ст атьи 21 На логового ко декса Росс ийской Федер ации, где у казано, « что н алогоплате льщики име ют право не в ыполнять не правомерные а кты и требо вания нало говых орга нов, иных у полномочен ных органо в и их дол жностных л иц, не соот ветствующие н алоговому ко дексу или и ным федера льным зако нам»[15].
Перече нь условий не правомерност и норматив ных правов ых актов в ч асти несоот ветствия и х Налогово му Кодексу з акреплен в 6 ст атье (изда ние акта не надлежащим ор ганом, отме на или огр аничение пр ав налогоп лательщика и т. д.). Ненор мативные а кты для пр изнания их не правомерны ми должны не и меть таких х арактерист ик, как обос нованность и мот ивированност ь.
Исходя из пр актики нало гового консу льтировани я можно с у веренность ю сказать, что пу нкт 11 стат ьи 21 Нало гового коде кса в дейст вительност и помогает з ащитить пр ава налого плательщико в. Например: ООО « КТ К» в один де нь от нало гового орг ана получи ло 8 требо ваний о пре доставлени и документо в. Предста вители Общест ва проанал изировали д анные требо вания и пр иняли реше ние об отк азе в предост авлении до кументов. От вет Общест ва был напр авлен в адрес н алогового ор гана и име л такое со держание : «ООО « КТ К» получено требо вание № 17786 от 0 9.07.2020 го да. Общест во в лице д иректора по ясняет: в д анном требо вании нало говым орга ном сделан а ссылка н а статью 9 3 налогово го кодекса, в соот ветствии с д анной стат ьей должност ное лицо н алогового ор гана, прово дящее нало говую провер ку, вправе истребо вать у про веряемого л ица необхо димые для про верки доку менты. Одн ако в указ анном требо вании не у казано, ка кая налого вая провер ка проводитс я у ООО « КТ К», а напрот ив указано, что до кументы необ ходимы вне р амок налого вых проверо к. Более то го, налого вым органо м в вышеназ ванном требо вании сдел ана ссылка н а статью 9 3.1 налого вого кодекс а. В соответст вии с данно й статьей до лжностное л ицо налого вого орган а, проводя щее налого вую провер ку, вправе истребо вать у контр агента или у и ных лиц, р асполагающ их документ ами ( инфор мацией), к асающимися де ятельности про веряемого н алогоплате льщика (плательщика сбор а, платель щика страхо вых взносо в, налогово го агента), эт и документ ы( информа цию).
Кроме то го, в пись ме Федерал ьной налого вой службы Росс ии от 13.0 9.2012 N АС-4- 2/15309@ у казано «В соот ветствии со статьей 93.1 Кодекса до лжностное л ицо налого вого орган а в случая х, указанн ых в пунктах 1 и 2 вышеназва нной стать и, вправе истребо вать докуме нты( инфор мацию) у контраге нта, у участ ников сдел ки или у и ных лиц, располага ющих докуме нтами (инфор мацией), к асающимися де ятельности про веряемого н алогоплате льщика( пл ательщика сбор а, налогово го агента), и ли распола гающих инфор мацией о ко нкретной с делке.
В д анном требо вании нало говый орга н истребует до кументы у ООО « КТ К» в отноше нии ООО «КТ К». ООО « КТ К» не являетс я контраге нтом в отно шении себя с амого. Исхо дя из выше изложенного, д анное требо вание являетс я незаконн ым, а в соот ветствии с пу нктом 11 ст атьи 21 на логового ко декса нало гоплательщ ики вправе не в ыполнять не правомерные а кты и требо вания нало говых орга нов, иных у полномочен ных органо в и их дол жностных л иц, не соот ветствующие н астоящему Ко дексу или и ным федера льным зако нам. Учиты вая незако нность Ваше го требова ния, Общест во оставляет з а собой пр аво обратит ься с жалобо й в прокур атуру и в в ышестоящий н алоговый ор ган.»
Требо вания нало гового орг ана осталис ь без испо лнения, а н алоговый ор ган в адрес Об щества подоб ные требов ания больше не пр исылал.
Кро ме того, су дебными инст анциями де лаются выво ды о том, что н алоговый ор ган неправо мерно требует пр и проверке де ятельности до кументы по ст атье93.1 Н алогового ко декса Росс ийской Федер ации.
Так приме нительно к истребо ванию доку ментов по статье 93.1 налогового ко декса, Вер ховный суд Росс ийской Федер ации в свое м Постанов лении от 26 а преля 2019 г. N 9- АД19-10, у казал, что « ор ганизация в праве не пре дставлять до кументы, к асающиеся от ношений с б ывшим работником, ес ли такие до кументы истребо ваны в связ и с налого вой провер кой налого плательщик а, с котор ым у орган изации не б ыло взаимоот ношений»[16].
К с пособу самоз ащиты можно от нести и пре доставление возр ажений на а кт налогово го органа. Со гласно стат ьи 100 Нало гового коде кса Российс кой Федера ции, нало говая провер ка заканчи вается с д аты состав ления спра вки об око нчании про верки. При про ведении в ыездной про верки акт сост авляется в тече ние двух мес яцев, а пр и камераль ной в тече ние 10 рабоч их дней с д аты состав ления спра вки. После по лучения акт а налогопл ательщик в праве предост авить возр ажения, в с лучае несо гласия, в тече ние одного мес яца. Также н алогоплате льщик впра ве знакомитс я с матери алами дела, пр и подготов ке возраже ния и делат ь это нужно об язательно, т ак как нало говый орга н иногда с крывает до казательст ва невинов ности нало гоплательщ ика.
В пре дыдущие 3-5 лет н алогоплате льщики зач астую игнор ировали да нный способ з ащиты. Одн ако в насто ящее время д анный способ я вляется оче нь востребо ванным. На д анном этапе, н алогоплате льщик может пре доставить необ ходимые до кументы, д ля подтвер ждения свое й правоты, р асчеты, инфор мацию и на логовый ор ган обязан и х рассмотрет ь. Примеро м может пос лужить ООО « Х» у которо го была про ведена выез дная налого вая провер ка ИФНС Росс ии по г.Ке мерово, по резу льтатам которо й было дон ачислено 400 млн.руб. В резу льтате пре доставленн ых возраже ний Общест вом, сумм а доначисле ний была с нижена в 2 р аза.
Пос ле рассмотре ния возраже ний налого вый орган мо жет принят ь решение в соот ветствии со ст атьей 101 н алогового ко декса о про ведении меро приятий до полнительно го контрол я. После про ведения да нных меропр иятий нало говый орга н составляет до полнение а кту и вруч ает налого плательщику. И в д анном случ ае, также мо жно предост авить возр ажение, но у же в течен ие 15 дней. Д анным правом воспо льзоваться нужно обяз ательно. Т ак как впос ледствии бу дет вынесе но решение о пр ивлечении к н алоговой от ветственност и, которое мо жно будет то лько обжало вать.
Об жалование актов нало гового орг ана в вышесто ящий налого вый орган.
Обжалование а ктов налого вого орган а в вышесто ящий налого вый орган — это воз можность об жаловать не нормативны й акт нало гового орг ана, а так же его дейст вия или без действие в в ышестоящий н алоговый ор ган в соот ветствии с пр авилами, уст ановленным и статьей 138 Налогового ко декса Росс ийской Федер ации.
Данный с пособ можно по дразделить н а апелляцио нный и простой порядок об жалования.
Апелляц ионный пор ядок обжало вания регулируетс я статьями 101.2, 139 Налогового ко декса Росс ийской Федер ации. На ре шение нало говых орга нов о прив лечении к от ветственност и за совер шение нало гового пра вонарушени я или реше ние об отк азе в прив лечении к от ветственност и за совер шение нало гового пра вонарушени я до того мо мента, как это ре шение всту пит в силу, мо жет быть по дана апелл яционная ж алоба в тече ние одного мес яца с моме нта получе ния решени я.
Для ср авнения в т аблице сро ки обжалов ания актов н алоговых ор ганов в ря де зарубеж ных стран. Т аблица 2
Апелляцио нная жалоб а на решен ие налогово го органа до лжна быть по дана в нало говый орга н, вынесши й решение. В с вою очеред ь, данный н алоговый ор ган в тече ние трех д ней должен н аправить д анную жалобу в в ышестоящую и нспекцию со все ми прилага ющимися до кументами.
В случае про пуска по у важительно й причине сро ка подачи ж алобы этот сро к по заявле нию лица, по дающего жа лобу, может б ыть восста новлен соот ветственно в ышестоящим до лжностным л ицом налого вого орган а или вышесто ящим налого вым органо м.
Рассмотре ние апелля ционной жа лобы вышесто ящим налого вым органо м происход ит в течен ие одного мес яца. Срок мо жет быть про длен еще н а один мес яц. Рассмотре ние жалобы про исходит без уч астия нало гоплательщ ика. Однако н алогоплате льщик может н аписать хо датайство о р ассмотрени и жалобы в е го присутст вие. Если в ышестоящий н алоговый ор ган посчит ает это необ ходимым, то хо датайство бу дет удовлет ворено.
По итог ам рассмотре ния апелля ционной жа лобы вышесто ящий налого вый орган со гласно стат ьи 140 Нало гового коде кса Российс кой Федера ции имеет пр аво: остав ить решение н ижестоящей н алоговой и нстанции без из менений, а ж алобу без у довлетворе ния; отме нить или из менить реше ние нижесто ящей инспе кции полност ью или в ч асти и при нять новое ре шение по су ществу вопрос а; отменит ь решение и пре кратить про изводство по де лу.
При простом пор ядке обжало вания решения н алогового ор гана по истече нии одного мес яца вступает в з аконную си лу, жалоба преобр азуется в просту ю и может б ыть подана в в ышестоящий н алоговый ор ган в тече ние года.
Как пок азывает пр актика, вы шестоящий н алоговый ор ган не отме няет решен ие нижесто ящего нало гового орг ана, а есл и и отменяет, то то лько в част и. Причино й отмены б ывают ариф метические о шибки, и не правильное пр именение нор мы права, что в лечет за собо й неверное исч исление на логовой баз ы. Например, по резу льтатам расс мотрения ж алобы ООО « З авод полуко ксования» су мма доначис лений была с нижена в с вязи с допу щенной ариф метической о шибкой.
По данн ым УФНС Росс ии по Кемеро вской област и, которые р азмещены н а сайте Фе деральной н алоговой с лужбы Росс ии, за 201 9 год у де льный вес удовлет воренных ж алоб налого плательщико в по налого вым спорам сост авил 31,8%[18].
Данный способ об жалования об язателен, т ак как в су дебном пор ядке обжало вать решен ие можно то лько после об жалования это го решения в в ышестоящий н алоговый ор ган.
При жела нии налого плательщик мо жет подат ь жалобу в Фе деральную н алоговую с лужбу Росс ии в течен ии трех мес яцев со дня пр инятия вышестоящим н алоговым ор ганом реше ния по жалобе( а пелляционно й жалобе).
В случае не со гласия с резу льтатами р ассмотрени я, налогоп лательщик пр именяет су дебные способ ы защиты.
К досудеб ному способу з ащиты можно от нести и взаимосогласительную процедуры Федераль ной налого вой службы Росс ии, котор ая применяетс я при нало говом монитор инге и опис ана выше в п араграфе 2.1 г лавы 2.
Кро ме того, с 17 август а 2020 г. по 30 и юня2021 г. в Росс ии проводитс я экспериме нт по досу дебному об жалованию ре шений контро льных и на дзорных ор ганов. В не м участвуют МЧС, Росз дравнадзор и Росте хнадзор, в де кабре 2020 го да в данн ый экспери мент включе на и ФНС Росс ии.
Пре дпринимате ли и орган изации смо гут обжало вать в досу дебном пор ядке диста нционно через Е диный порт ал госуслу г решения и пре дписания ко нтрольных ор ганов. Жалоб а от предпр инимателей по дписываетс я простой л ибо усилен ной квалиф ицированно й электрон ной подпис ью. Организ ации требуетс я усиленна я квалифиц ированная э лектронная по дпись. На пр инятие реше ния по обр ащению отво дится2 рабоч их дня.
С пособ прокурорс кого реагиро вания.
Фе деральным з аконом от 17.01.1 992 N 2202-1 «О про куратуре Росс ийской Федер ации»[19] на прокурор а возложен а обязанност ь по надзору з а соблюден ием Конститу ции РФ и ис полнением з аконов, де йствующих н а территор ии РФ, раз личными госу дарственны ми органам и и их дол жностными л ицами, а т акже надзор з а соответст вием закон ам издавае мых ими пр авовых акто в.
Пр иказом Генер ального про курора РФ от 11.0 2.2003 N 9 «О мер ах по повы шению эффе ктивности про курорского н адзора за ис полнением з аконодател ьства о на логах и сбор ах»[20] надзор за ис полнением н алогового законодательства от несен к чис лу приоритет ных направ лений в де ятельности про куратуры.
Со гласно, ст атьи 10 вы шеназванно го закона н алогоплате льщики могут обр атиться в про куратуру с з аявлением и ли с жалобо й. Раздело м 5 Приказа Ге нпрокуратур ы России от 30.01. 2013 N 45 уст ановлены сро ки рассмотре ния обраще ний. Общи й срок на обр ащения гра ждан 30дне й.
В настоящее вре мя прокурорс кий надзор з а исполнен ием законо дательства о н алогообложе нии, являетс я эффектив ным способо м защиты пр ав налогоп лательщико в физическ их лиц, по пре доставлени ю им налого вых льгот. А т акже эффект ивен, при обр ащении субъе ктов предпр инимательс кой деятел ьности при про ведении в от ношении ни х налоговы х проверок, а и менно в случ ае нарушен ия налогов ым органом про цессуальны х сроков. Д ля наглядност и можно пр ивести при мер. В отно шении ООО «С» про водилась в ыездная на логовая про верка, пос ле окончан ия проверк и налоговы м органом а кт налогово й проверки не вруч ался более по лугода, что я вляется груб ым нарушен ием налого вого законо дательства. Об щество обр атилось в ор ганы прокур атуры. В соот ветствии со ст атьей 24 в ышеназванно го закона про курором бы ло вынесено Пре дставление об устр анении нару шений нало гового зако нодательст ва. После че го налогов ым органом а кт выездно й проверки б ыл вручен н алогоплате льщику.
Обр ащение в ор ганы местно го самоупр авления и в ор ганы испол нительной в ласти по субъе кту ( губер натору).
Общее пр аво на адм инистратив ное обжало вание реал изуется в пор ядке, опре деленном Фе деральным законом от 2 мая 2006 г. N 5 9- ФЗ «О пор ядке рассмотре ния обраще ний гражда н Российско й Федераци и»[21].
Ни по со держанию, н и по форме пр аво на жалобу не о граничено. Об жалованы мо гут быть л юбые дейст вия, а так же бездейст вие работн иков госуд арственных ор ганов, рас цениваемые к ак несоответст вующие нор мам права и ли поведен ия. Предмет ж алобы — не то лько незако нные, но и не целесообраз ные или амор альные дейст вия (неспр аведливост ь в решени и вопросов, отсутст вие должно й честност и, бестакт ность, нев нимание к кр итическим з амечаниям, и т. д.).
В соответст вии со стат ьей 10 Федер ального закона от 2 мая 2006 г. N 5 9- ФЗ «О пор ядке рассмотре ния обраще ний гражда н Российско й Федераци и» государст венный орг ан, орган мест ного самоу правления и ли должност ное лицо, в а дрес которо го поступи ла жалоба:
1) обеспеч ивает объе ктивное, всесторо ннее и свое временное р ассмотрение обр ащения, в с лучае необ ходимости — с уч астием гра жданина, н аправившего обр ащение;
2) запра шивает, в то м числе в э лектронной фор ме, необхо димые для р ассмотрени я обращени я документ ы и матери алы в друг их государст венных орг анах, орга нах местно го самоупр авления и у и ных должност ных лиц, з а исключен ием судов, ор ганов дозн ания и орг анов предв арительного с ледствия;
3) прини мает меры, н аправленные н а восстано вление или з ащиту нару шенных пра в, свобод и з аконных интересо в граждани на;
4) дает п исьменный от вет по сущест ву поставле нных в обр ащении вопросо в;
5) уведо мляет граж данина о н аправлении е го обращен ия на расс мотрение в дру гой государст венный орг ан, орган мест ного самоу правления и ли иному до лжностному л ицу в соот ветствии с и х компетен цией.
В Законе определено, что посту пившие доку менты расс матриваютс я в течение 30 д ней со дня ре гистрации п исьменного обр ащения. В ис ключительн ых случаях н а основе ст. 12 срок расс мотрения ж алобы может б ыть продле н, но не бо лее чем на 30 д ней, о чем по дающий жалобу до лжен быть об язательно у ведомлен.
Кроме то го, данным з аконом пре дусмотрен л ичный прие м граждан в госу дарственны х органах, ор ганах мест ного самоу правления, про водится их ру ководителя ми и уполно моченными н а то лицам и.
Но, не с мотря, на то что д анный способ об жалования дэ- юре сущест вует, де–ф акто при про ведении на логового ко нтроля явл яется без резу льтативным. Т аким образо м, приме нять способ о бр ащения в органы мест ного самоу правления и в ор ганы испол нительной в ласти по субъе кту ( губер натору) дл я зашиты с воих прав пр и налогово м контроле я вляется не целесообраз ным.
Обр ащение к у полномочен ному по за щите прав пре дпринимате лей.
Указом Президент а Российско й Федераци и от 22 ию ня 2012 г. N 87 9 «Об Упол номоченном пр и Президенте Росс ийской Федер ации по за щите прав пре дпринимате лей»[22] была учре ждена долж ность Упол номоченного пр и Президенте Росс ийской Федер ации по за щите прав пре дпринимате лей, после че го был при нят Федера льный закон от 7 мая 201 3 г. N 78- ФЗ «Об у полномочен ных по защ ите прав пре дпринимате лей в Росс ийской Федер ации»[23].
В соответст вии с указ анным зако ном субъект ы предприн имательско й деятельност и могут обр ащаться с ж алобой к У полномочен ному по за щите прав пре дпринимате лей при не соб людении их пр ав и закон ных интересо в федераль ными орган ами исполн ительной в ласти, орг анами испо лнительной в ласти субъе ктов Росси йской Федер ации, орга нами местно го самоупр авления. С ледователь но, при про ведении на логового ко нтроля так же можно обр атиться с ж алобой.
Посту пившая жалоб а, которая соот ветствует требо ваниям при по даче, в об язательном пор ядке расс матриваетс я и по резу льтатам расс мотрения ж алобы Упол номоченный об язан выпол нить одно и ли несколь ко из следу ющих дейст вий:
— разъяснит ь заявител ю вопросы, к асающиеся е го прав и з аконных интересо в, в том ч исле форм и с пособов их з ащиты, пре дусмотренн ых законод ательством Росс ийской Федер ации;
— передать ж алобу в ор ган государст венной власт и, орган мест ного самоу правления и ли должност ному лицу, к ко мпетенции котор ых относитс я разрешен ие жалобы по су ществу. На правлять ж алобу на р ассмотрение до лжностному л ицу, решен ие или дейст вие( безде йствие) которо го обжалуетс я, запрещаетс я;
— направит ь в орган госу дарственно й власти, ор ган местно го самоупр авления ил и должност ному лицу, в ре шениях или де йствиях( без действии) котор ых усматри вается нару шение прав и з аконных интересо в субъекто в предприн имательско й деятельност и, заключе ние с указ анием мер по восст ановлению пр ав и соблю дению зако нных интересо в указанны х субъекто в;
— направит ь в органы госу дарственно й власти, ор ганы местно го самоупр авления, и ные органы, ор ганизации, н аделенные фе деральным з аконом отде льными госу дарственны ми или ины ми публичн ыми полномоч иями, обра щение о пр ивлечении л иц, виновн ых в наруше нии прав и з аконных интересо в субъекто в предприн имательско й деятельност и, к дисци плинарной, а дминистрат ивной или у головной от ветственност и в устано вленном за конодательст вом Российс кой Федера ции порядке.
Кроме то го, при р ассмотрени и жалоб Упо лномоченны й вправе пр ивлекать э кспертов, с пособных о казать соде йствие в и х полном, всесторо ннем и объе ктивном расс мотрении, а т акже прини мать с пис ьменного со гласия зая вителя участ ие в выезд ной провер ке, провод имой в отно шении заяв ителя в ра мках госуд арственного ко нтроля (на дзора) или му ниципально го контрол я.
Со гласно офи циального с айта Упол номоченного по з ащите прав пре дпринимате лей Росси и[24] по налого вым спорам пр и участии о мбудсмена б ыло выиграно 13 дел, в то м числе:
— Ж алоба на по пытку донач ислить нало ги при соб людении все х налоговы х правил( ООО “Стро йТехРесурс”). В ито ге размер до начислений по ито гам провер ки – 0;
— Н алоговая из менила реше ние в апел ляции и сн изила размер прете нзий в 2,3 р аза. Иници ированы про верки в от ношении до пустивших н арушения сотру дников сле дственных ор ганов;
— Су ды и ФНС Росс ии поддерж али позици ю Уполномоче нного в част и недопуст имости отк аза от воз мещения НДС по пр иобретению ус луг в аэро портах ави акомпаниям и( ООО «Ав иа-Менеджме нт Групп»);
— Н алоговая и нспекция Т амбовскй об ласти приз нала непра вомерность н ачисления н алогов на и мущество не по к адастровой сто имости, пр ава ЗАО « П арус» защи щены.
В к ачестве пр имера можно т акже привест и обращение к У полномочен ному по за щите прав пре дпринимате лей по Кемеро вской област и-Кузбассу.
Со гласно дан ных официа льного сайт а «В конце и юня 2016 го да в адрес у полномочен ного по за щите прав пре дпринимате лей в Кемеро вской област и поступил а жалоба ООО « К» о наруше нии его пр ав со сторо ны одной из ме жрайонных н алоговых и нспекций Ке меровской об ласти, в ч асти прове дения систе матических н алоговых про верок. Изуч ив доводы ж алобы и до кументы, пре дставленные к не й, бизнес-о мбудсмен н арушений в пер иодичности про ведения про верок уста новил. Меж ду в ходе изуче ния жалобы б ыло устано влено, что н алоговым ор ганом был пре вышен срок пр иостановле ния проведе ния выездно й налогово й проверки, пре дусмотренн ый абзацем 8 ч асти 9 стат ьи 89 НК РФ. Т ак, общий сро к, в течен ие которого в ыездная про верка была пр иостановле на, состав ил 8 месяце в 26 дней, в то вре мя как сог ласно абза цу 8 части 9 ст атьи 89 НК РФ, т акой срок не до лжен превы шать 6 мес яцев. После обр ащения биз нес-омбудс мена в про куратуру Ке меровской об ласти по ф акту наруше ния сроков пр иостановки в ыездной на логовой про верки в адрес ру ководителя н алогового ор гана было в несено пре дставление об устр анении нару шения нало гового зако нодательст ва»[25].
Так им образом, обр ащение к У полномочен ному по защите пр ав предпри нимателей вполне о правданный с пособ защ иты.
През идентский с пособ защит ы нарушенн ых прав.
Согласно части 2 статьи 80 Конституц ии Российс кой Федера ции Президе нт гарант пр ав и свобо д человека и гр ажданина и г арант собл юдения Конституции, т.е. соб людения все х установле нных ею нор м. В соответст вии с частью 2 статьи 85 Конституц ии Президе нт вправе пр иостанавли вать дейст вие актов ор ганов испо лнительной в ласти субъе ктов Росси йской Федер ации в случ ае противореч ия этих акто в Конституции и федерал ьным закон ам, междун ародным об язательств ам Российс кой Федера ции или нару шения прав и с вобод чело века и гра жданина до ре шения этого во проса соот ветствующи м судом.
Президентс кий способ з ащиты являетс я общеправо вым, соответст венно он р аспростран яется и на сферу н алогового пр ава.
Гр аждане и организ ации вправе обр ащаться к През иденту РФ к ак к главе госу дарства и в А дминистрац ию Президе нта РФ по л юбым вопрос ам. Такие обр ащения расс матривает соот ветствующее У правление През идента Росс ийской Федер ации по работе с обр ащениями гр аждан и ор ганизаций, ут вержденное У казом През идента РФ от 17.0 2.2010 N 201[26].
Ж алоба дол жна быть сост авлена на русс ком языке и по дписана за явителем. В те ксте жалоб ы необходи мо указать с ледующую и нформацию: ф амилия, имя, отчест во, место ж ительства, ко нтактный те лефон, адрес э лектронной почт ы, либо на именование ор ганизации и ее а дрес, наиме нование госу дарственно го органа, н а который по дается жалоб а, п редмет жалобы, требо вания, дат а составле ния жалобы, с писок прил агаемых до кументов.
У правление През идента по р аботе с обр ащениями мо жет отказат ь в рассмотре нии жалобы, ес ли в тексте жа лобы содер жится неце нзурная ле ксика, оскорб ления или у грозы, жалобу не возможно прочест ь текст, ж алоба была по дана анони мно, отпра витель указ ал неверные ко нтактные д анные.
Подать жалобу мо жно одним из у добных способо в: на личном пр иеме , по почте, через и нтернет
Ж алоба расс матриваетс я в течение 30 д ней с моме нта отправ ления. В тече ние этого сро ка принимаетс я решение об у довлетворе нии требов аний соста вителя или пере даче обраще ния в иной от ветственны й орган.
Ж алоба През иденту это оче нь крайня я мера, котор ая используетс я, если ин ые способы з ащиты безрезу льтативны.
Со гласно офи циального с айта в ноябре2020 года поступило 71656 обращений Управлени я Президент а по работе с обращен иями гражд ан и организ аций в ноябре 20 20 года поступило 71656 обр ащений, статисти ки по налоговым спорам в данной информаци и нет[27].
Как видим з аконодател ьством пре дусмотрено дост аточное ко личество в несудебных с пособов за щиты своих пр ав, однако не все о ни являютс я результат ивными. Бо лее того, т акой способ к ак обращение к ор ганам испо лнительной в ласти при про ведении н алогового ко нтроля вооб ще малополез ный. През идентский с пособ защит ы при прове дении нало гового контро ля не актуаль ный, и скорее все го данный с пособ прие млим для н алогоплате льщиков физ ических ли ц.