Предложения по совершенствования управленческого учета в ООО «СТРОЙТРЕЙДСЕРВИС». Часть 2

1  2  3  4

1.3 Управленческий учет и его использование в современном менеджменте

Для принятия эффективных и обоснованных решений в условиях глобального рынка с интенсивной конкуренцией менеджмент современных компаний и государственных учреждений использует огромный арсенал методов управленческого учета. В целом изменения конкурентной среды обусловлены такими факторами, как значительное сокращение жизненного цикла многих видов продукции в ответ на усложнение запросов потребителей, появление технологических инноваций, распространение информационных технологий и интернет-коммерции, расширение сферы услуг и снижение объемов государственного регулирования. Удовлетворение потребителей становится высшим приоритетом деятельности, и компании ориентируются на непрерывное совершенствование производственных и управленческих технологий, на комплексное управление качеством и предоставление больших полномочий сотрудникам как основному интеллектуальному капиталу компании. Подготовкой и интерпретацией внутренней информации для нужд менеджмента занимаются управленческий учет.

Управленческий учет – отрасль знаний, охватывающая вопросы расчета себестоимости продукции (товаров и услуг), выявления финансового результата отдельного подразделения, определения перспективности работы с клиентами компании и иной информации о деятельности предприятия, создающая комплексную систему поддержки принятия управленческих решений. При этом управленческий учет не являются частью бухгалтерского учета, он является самостоятельным направлением информационного обеспечения управления, использующим в равной мере методы и принципы стратегического и оперативного менеджмента, реинжиниринга бизнес-процессов, бухгалтерского учета.

Современный управленческий учет можно определить как вид деятельности в рамках одной организации, который обеспечивает управленческий аппарат организации информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации.

Цель управленческого учета – ориентация управленческого процесса на достижение основных целей, стоящих перед предприятием.

Для этого управленческий учет обеспечивает выполнение следующих функций:

• координация управленческой деятельности по достижению целей предприятия;
• информационная и консультационная поддержка принятия управленческих решений;
• создание и обеспечение функционирования общей информационной системы управления предприятием;
• обеспечение рационального управленческого процесса.

На основе исследования, проведенного сотрудниками Манчестерского Университета при поддержке CIMA (The Chartered Institute of Management Accounts – Институт профессиональных бухгалтеров по управленческому учету) были сформулированы самые важные цели управленческого учета, определены перспективы их изменения в дальнейшем, выявлены наиболее востребованные технологии, применяемые специалистами по управленческому учету и оценена их значимость (таблица 1.2), и сделан прогноз их развития на будущее.

Таблица 1.2 – Технологические составляющие управленческого учета

В следующей таблице отражены результаты проведенного исследования.

В зависимости от поставленных целей и решаемых задач управленческий учет подразделяется на стратегический и оперативный. В таблице 1.2 представлены основные характеристики стратегического и оперативного управленческого учета.

Таблица 1.3 – Цели и задачи управленческого учета

Предметом управленческого учета является производственная деятельность организации в целом и ее отдельных структурных подразделений.

Объектами управленческого учета являются издержки (текущие и капитальные) предприятия и его отдельных структурных подразделений – центров ответственности; результаты хозяйственной деятельности как всего предприятия, так и отдельных центров ответственности; внутренние цены, предполагающее использование трансфертного ценообразования, бюджеты и внутренняя отчетность.

Для целей определения управленческого учета рассмотрим в первую очередь его эволюцию, развитие и изменение целей и задач его внедрения и применения, а также наиболее распространенные в настоящее время точки зрения на сущность, роль и назначение управленческого учета и его место в системе управления предприятием. Так, весь эволюционный процесс развития и расширения сферы управленческого учета за рубежом как экономической деятельности можно представить в виде следующих четырех этапов, на каждом из которых происходило смещение приоритетов в целях и задачах его применения:

Можно выделить два следующих основных подхода к сущности управленческого учета, сформировавшихся в результате развития и расширения сферы использования управленческого учета — традиционные модели и современные концепции управленческого учета.

Так, в традиционных моделях основными целями и задачами использования управленческого учета являются обеспечение калькуляции себестоимости продукции и реализация планово-контрольной функции. Соответственно, основным объектом управленческого учета в традиционной модели является система учета финансовых показателей — доходов и затрат. В настоящее время для калькуляции себестоимости наиболее совершенными являются методы учета полной себестоимости или дифференцированного учета (директ-костинг), для реализации планово-контрольной функции — методы учета доходов по центрам прибыли и расходов — по центрам затрат.

Отметим, что в традиционных моделях управленческий учет, сфокусированный на калькуляции себестоимости и планово-контрольной функции, может быть реализован на данных бухгалтерского (финансового) учета. В этом случае соответствующие финансовые показатели — доходов и расходов (поступлений и платежей), формируемые по данным бухгалтерского (финансового) учета для соответствующей управленческой отчетности, распределяются по центрам финансовой ответственности (учета) — центрам доходов и затрат, видам производимой продукции и оказываемых услуг и т.д. Для учета прямых расходов в традиционных моделях вполне достаточно использование существующих инструментов учетной политики бухгалтерского учета. Например, решением для их учета может быть использование расширенной аналитики Плана счетов бухгалтерского учета, применение методов учета материальных запасов и затрат — LIFO, FIFO и т.д. Распределение же косвенных расходов, например затрат на оплату труда управленческого персонала, отраженных общей суммой на соответствующем счете (субсчете) Плана счетов бухгалтерского учета, по окончании отчетного периода может производиться прямо пропорционально величине прямых (производственных, материальных и т.д.) затрат, количеству произведенных товаров (оказанных услуг) и т.д. Соответственно, планово-контрольная функция в такой модели может быть реализована посредством планирования финансовых результатов в разрезе бухгалтерского Плана счетов методами «от достигнутого», математического и статистического моделирования, а также последующего сопоставления этих плановых данных с фактически полученными значениями.

Описанный выше традиционный подход к постановке, внедрению и использованию управленческого учета характеризуется следующими основными недостатками:

• не отвечает потребностям и возможностям современной социально-экономической среды, которая характеризуется исключительной ориентацией на конечного потребителя, повышением уровня конкуренции на региональном и международном уровнях;
• приводит к искажению информации, необходимой для принятия управленческих решений, в частности рассматривает преимущественно только те затраты, которые возникают непосредственно в момент производства товара;
• во многом регламентируется требованиями и ограничивается возможностями финансового (бухгалтерского, налогового) учета — сроками отражения хозяйственной операции, аналитикой Плана счетов и т.д.;
• в большей степени концентрируется на учете и контроле внутренних хозяйственных и производственных операций, что в результате приводит к недостаточной оценке влияния факторов внешнего окружения, в котором функционирует предприятие.

Именно для исправления вышеуказанных недостатков традиционных моделей на третьем и четвертом этапах эволюции управленческого учета появились и в настоящее время получили свое широкое развитие современные концепции управленческого учета. Выделим наиболее значимые из них и решаемые ими недостатки традиционных моделей управленческого учета:

1. ABC (Activity-Based Costing) позволяет решить проблему распределения управленческих расходов за счет определения затрат предприятия в соответствии с ресурсами, необходимыми для реализации операций, в результате которых производится продукт.
2. Lifecycle costing (калькуляция на базе жизненного цикла), основывающаяся на положении, что стоимость товара (услуги) должна учитывать затраты на всех стадиях его жизненного цикла, связанных с разработкой, проектированием, выводом и продвижением нового товара (услуги) на рынок и т.д.
3. Target costing (ценообразование по целям), позволяющая определять направления для оптимизации себестоимости товара с учетом целевых значений показателей, определяющих желаемое соотношение «цена-качество», — потребительских характеристик, срока службы, уровня сервиса и т.д.
4. BSC (Balanced Scorecard — сбалансированная система показателей), которая основана на управлении ключевыми бизнес-процессами, закрепленными за центрами ответственности организации в соответствии с поставленными целями организации, количественно и качественно выраженными в целевых значениях оценочных показателей в разрезе четырех проекций — финансы, клиенты, внутренние бизнес-процессы, обучение и рост.

На данный момент именно концепция BSC в наибольшей степени позволяет сориентировать управленческий учет на использование информации о происходящем как внутри предприятия, так и в окружающей его внешней среде. Сбор, контроль и анализ соответствующей информации внедряется и настраивается таким образом, чтобы своевременно принимать, реализовывать и оценивать управленческие решения на основе использования инструментов и механизмов управления в соответствии с поставленными стратегическими целями компании. В настоящее время данная концепция позволяет интегрированно использовать все преимущества и возможности разработанных до нее моделей и концепций управленческого учета.

Вследствие изложенного на современном этапе своего развития управленческий учет на предприятии представляет собой не просто учетную систему, но и начинает становиться основным ключевым ядром всей системы управления организацией в целом. Другими словами, современный управленческий учет является интегрированной системой управления предприятием, формирующей и обеспечивающей информацией о результатах деятельности — финансовых, временных, качественных, стоимостных и т.д. — как всего предприятия в целом, так и его отдельных составляющих — структурных подразделений, сотрудников, проектов и т.д.. Таким образом, основную цель внедрения и использования современной системы управленческого учета на предприятии можно сформулировать следующим образом — достаточное и своевременное обеспечение всех уровней управления плановой, фактической и прогнозной информацией, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений на основе оперативного и детализированного сбора, систематизации и анализа информации.

В соответствии с вышеприведенными формулировками понятия и основной цели внедрения и применения управленческого учета выделим основные задачи его использования:

• учет и отражение внешних условий, влияющих на деятельность организации, для выбора, реализации и оценки эффективности стратегии компании;
• использование для прогнозирования, планирования, учета и анализа комплексной системы качественных и количественных показателей деятельности организации, в том числе качество, производительность, полезность товаров (услуг) для потребителя, лояльность сотрудников и др.;
• обоснование процессов принятия, контроля реализации и оценки эффективности управленческих решений на всех уровнях управления компании;
• контроль реализации внутренних процессов компании, своевременная разработка и внедрение изменений в их функционирование в целях повышения их эффективности и гибкости, а также повышения конкурентоспособности предприятия в целом.

В соответствии со смещением акцентов в современной концепции управленческого учета, повышением качества и количества решаемых задач в информационном обеспечении процессов управления более четко определились основные особенности и отличия в сферах применения управленческого учета, основанного на современных концептуальных подходах, и финансового учета (таблица 1.4).

Таблица 1.4 – Особенности и разграничения сфер применения управленческого и финансового учета на предприятии

Так, использование результатов — прогнозируемых, плановых и фактических значений взаимосвязанных оценочных показателей (например, BSC, KPI<1>) в управленческом учете — позволяет нужным образом настроить функционирование организации на достижение поставленных стратегических целей и задач. При этом в системе управленческого учета могут быть использованы не только финансовые, стоимостные и натуральные, но и качественные, временные показатели, характеризующие качество деятельности компании в целом, бизнес-процессов и операций в отдельности.

Эффективное решение вышеперечисленных задач может быть достигнуто за счет комплексности в построении и функционировании управленческого учета, которая обеспечивается использованием следующих принципов формирования, разработки, внедрения и использования системы управленческого учета:

Структуризация деятельности предприятия как совокупности взаимосвязанных и непрерывных бизнес-процессов — групп операций, действий (activities), направленных на получение определенного конечного результата, являющегося важным для функционирования предприятия и осуществления им своей основной финансово-хозяйственной деятельности.

Возможность постоянной оценки прогнозируемых, планируемых и фактических результатов в системе управленческого учета финансово-хозяйственной деятельности организации как по предприятию в целом, так и в разрезе бизнес-процессов, центров ответственности — структурных подразделений, сотрудников, проектов компании и т.д.

Обязательность регламентации выполнения и операционного учета результатов бизнес-процессов на основе соответствующих внешних и внутренних стандартов (регламентов) — нормативных документов международного, национального, отраслевого или корпоративного уровня, определяющих порядок, сроки выполнения операций, результаты и качество их выполнения и реализации.

Комплексность и аналитичность используемых для управленческого учета результатов и характеризующих их оценочных показателей, которые обеспечивают их репрезентативность и сбалансированность по отношению к поставленным стратегиям развития, целям и задачам организации в целом, принимаемым и реализуемым управленческим решениям.

Для решения же проблем постановки и использования системы управленческого учета, которые, как мы указывали ранее, обусловлены отсутствием единых методологических подходов и достаточной практики, представляется целесообразным придерживаться следующих подходов к ее разработке, внедрению и применению:

• наличие четко сформулированных перспективных стратегий и целей разработки, постановки и использования на предприятии системы управленческого учета;
• непосредственное участие в разработке методологии системы управленческого учета — регламентов, результатов и показателей — центров ответственности и высшего руководства компании;
• релевантность и актуальность используемых оценочных показателей по отношению к стратегиям компании, результатам функционирования предприятия в целом и бизнес-процессов в частности, а также по отношению к принимаемым управленческим решениям;
• автоматизация операций прогнозирования, планирования, учета и анализа в системе управленческого учета, позволяющая добиться соответствующего уровня интеграции данных с другими информационными базами предприятия и снизить издержки на сбор и обработку информации.

Отметим, что при формировании системы управленческого учета на основе сформулированных авторами принципов и подходов данная информационная система учета может вообще не иметь связей ни с бухгалтерией, ни с финансовым учетом, а также не оперировать финансовыми данными. Это обусловлено тем, что все необходимые данные и показатели могут формироваться в центрах ответственности и передаваться в структурное подразделение, которое их обобщает, структурирует и на их основе формирует управленческую отчетность. С другой стороны, интеграция — упорядочение и автоматизация связей управленческого и бухгалтерского учета на методологическом, инструментальном и организационном уровне — позволяет обеспечить сопоставимость данных бухгалтерской и управленческой отчетности с наименьшими финансовыми, временными, кадровыми и материальными затратами. И именно участвующим в проекте разработки и внедрения системы управленческого учета руководством компании принимается окончательное решение о конфигурации — на основе сопоставления своих потребностей в управленческой информации, имеющихся возможностей и ресурсов, которые могут быть задействованы при формировании и внедрении такой информационной системы.

С учетом изложенного можно выделить следующие основные элементы, которые определяют в целом информационную систему управленческого учета — центры ответственности, бизнес-процессы, регламенты, результаты и оценочные показатели. Рассмотрим же аспекты необходимости их использования, их взаимосвязей и основные функции, реализуемые ими в модели системы управленческого учета, основанной на современных концептуальных подходах.

Использование центров финансовой ответственности в общей структуре предприятия позволяет разграничить основные функции, полномочия, права и обязанности, необходимые для осуществления финансово-хозяйственной деятельности предприятия. В таком случае центры ответственности могут быть выделены и сгруппированы по объему полномочий и обязанностей — центры затрат, доходов, продаж, прибыли, инвестиций, контроля, управления и т.д. Это позволяет, в свою очередь, использовать в аналитике управленческого учета не традиционную организационную структуру, а организационно-функциональную, в которой значимость той или иной структурной или штатной единицы определяется закрепленными за ней функциями. Соответствующее решение поставленных задач в информационной системе управленческого учета позволяет выявить те центры ответственности, воздействие на которые с наибольшей вероятностью обеспечит необходимый результат с наименьшими затратами. Например, для повышения эффективности капитальных вложений компании объектами управленческих воздействий в первую очередь будут являться центры инвестиций, целью которых должно стать повышение доходности от инвестиционной доходности, сроков окупаемости, оптимизации структуры инвестиций и т.д.

Также структуризация центров ответственности может производиться с таким уровнем детализации, который позволит оптимизировать в необходимой и достаточной степени функции управления — планирование, учет, контроль, мотивацию. Например, выделение центров ответственности может быть детализировано как до уровня структурных подразделений компании, так и до уровня отдельных сотрудников, реализуемых проектов, от деятельности или функционирования которых зависят результаты деятельности всего предприятия — более значимые или менее существенные. Соответствующая структуризация и группировка данных управленческого учета по задачам и функциям позволяет определить основные и вспомогательные центры ответственности, что весьма важно при подготовке и принятии управленческих решений.

Именно в соответствии с возложенными на центры ответственности функциями и задачами осуществляется закрепление за ними основных направлений деятельности — бизнес-процессов, которые, в свою очередь, структурируются на последовательность операций и мероприятий. При этом формирование бизнес-процессов может быть линейным или функциональным. В первом случае бизнес-процесс включает в себя те операции, которые осуществляются или могут быть реализованы одним центром ответственности без взаимодействия с другими. Функциональные же бизнес-процессы предполагают совместное выполнение несколькими центрами ответственности части операций, от взаимодействия которых зависит эффективность реализации всего бизнес-процесса в целом. Следовательно, закрепление линейных бизнес-процессов может производиться посредством привязки к нему одного центра ответственности, а функциональных — посредством закрепления за центрами ответственности соответствующих операций бизнес-процесса — ответственных подразделений, сотрудников и т.д.

Необходимо отметить, что чем более диверсифицирована деятельность предприятия, чем оно крупнее и многообразнее его профиль работы, сложнее производимые им товары (услуги), тем выше в его деятельности доля функциональных бизнес-процессов. Соответственно в таком случае выше роль и значимость совместного взаимодействия и скоординированной работы центров ответственности компании, которые должны обеспечить решение поставленных целей и задач.

Следовательно, соответствующие требования к качеству реализации бизнес-процессов — срокам выполнения операций, возможному для использования ресурсному обеспечению, ожидаемому результату от выполнения операции и бизнес-процесса — должны быть регламентированы и прописаны в виде четких и понятных процедур, инструкций. В качестве основы для регламентации управленческого учета деятельности центров ответственности, реализации бизнес-процессов и операций могут применяться и использоваться:

• внешние стандарты и нормы, к которым в первую очередь относятся соответствующие нормы законодательства, регулирующие отдельные направления финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов — гражданское, таможенное, налоговое, экологическое законодательство, лицензирование и т.д.;
• стандарты и требования на функциональность бизнес-процессов предприятия, в которые включаются международные, национальные и отраслевые стандарты систем качества (ИСО 9000, ГОСТ Р ИСО 9000-2001, ГОСТ Р ИСО 9004-2001), систем планирования производственных ресурсов (MRP, ERP), логистики (SCM, JIT), организации системы закупок (procurement) и т.д.;
• внутренние (корпоративные) регламенты и стандарты, которые определяют основные аспекты корпоративной политики организации — взаимоотношение с клиентами, совместную разработку центрами ответственности продуктов (товаров, услуг), формирование и ведение портфеля заказов, заключение договоров, мотивацию персонала и т.д. — в соответствии с внешними и функциональными (международными, национальными и отраслевыми) стандартами и нормами.

Следовательно, регламентацию внутренних бизнес-процессов предприятия целесообразно осуществлять иерархическим образом с ориентацией как на законодательные нормы, так и на функциональные международные, национальные и отраслевые стандарты качества. Только таким образом предприятие сможет обеспечить устойчивое развитие и повышение своей конкурентоспособности как на местном, так на национальном и международном рынках посредством оптимизации функционирования внутренних бизнес-процессов в соответствии с современными стандартами качества.

Таким образом, процессы подготовки, реализации, контроля, оценки и анализа управленческих решений в системе управленческого учета осуществляются на основе взаимодействия центров ответственности в соответствии с регламентами деятельности, с использованием результатов и оценочных показателей, определяющих выбор и реализацию стратегии предприятия. Модель соответствующей информационной системы управленческого учета включает в себя основной блок подсистем прогнозирования, планирования, контроля и анализа, а также вариативный блок инструментов управленческого учета, совместное функционирование которых обеспечивает обоснование, контроль реализации и оценку эффективности принимаемых управленческих решений.

1  2  3  4